Tak, wspólnik spółki z o.o. posiada możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów, w momencie zbycia udziałów tej spółki, wartości przypadającego na tego wspólnika (w stosunku do posiadanych udziałów) kapitału zapasowego spółki, który został przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego tej spółki. Warunkiem jest jednak, aby podwyższenie kapitału zakładowego zostało formalnie zarejestrowane w KRS oraz uprzednio opodatkowane 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym jako przychód z udziału w zyskach osób prawnych.
Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: PDOFizU), przychód ze sprzedaży udziałów w spółce z o.o. jest przychodem z kapitałów pieniężnych. Stosownie do art. 30b ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 4 PDOFizU, dochodem z takiej sprzedaży jest różnica między przychodem ze zbycia udziałów a kosztami uzyskania przychodów ustalonymi m.in. na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38 PDOFizU, a podatek wynosi 19% uzyskanego dochodu.
Z treści art. 23 ust. 1 pkt 38 PDOFizU wynika, że nie można uznać za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów w spółce, jednakże wydatki takie są kosztem uzyskania przychodu w przypadku odpłatnego zbycia tych udziałów. Zatem, wydatki na objęcie/nabycie udziałów stanowią koszty zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w momencie zbycia tych udziałów.
Z kolei w art. 260 ustawy Kodeks spółek handlowych wskazano, że uchwałą wspólników o zmianie umowy spółki można podwyższyć kapitał zakładowy, przeznaczając na ten cel środki z kapitału zapasowego lub kapitałów (funduszy) rezerwowych utworzonych z zysku spółki (podwyższenie kapitału zakładowego ze środków spółki). Na gruncie PDOFizU takie przesunięcie zysku na kapitał zakładowy jest traktowane jak dochód z udziału w zyskach osób prawnych, ponieważ art. 24 ust. 5 pkt 4 PDOFizU obejmuje dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego oraz równowartość kwot przekazanych na ten kapitał z innych kapitałów spółki. Co do zasady spółka jako płatnik pobiera wówczas 19% zryczałtowany PIT, zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 oraz art. 41 ust. 5 PDOFizU. Należy wyraźnie podkreślić, że prawo do doliczenia tych środków do kosztów przy późniejszej sprzedaży udziałów przysługuje wyłącznie w sytuacji, gdy podwyższenie kapitału zakładowego zostało prawnie sfinalizowane (co następuje z chwilą jego rejestracji w KRS) oraz uprzednio faktycznie opodatkowane wspomnianym 19% podatkiem dochodowym.
Mając na uwadze powyższe, w analizowanym stanie faktycznym koszt uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży udziałów powinien obejmować zarówno wydatki poniesione przez wspólnika na pierwotne objęcie udziałów, jak i wartość kapitału zapasowego utworzonego z zysków z lat poprzednich, która została skutecznie przeznaczona na podwyższenie kapitału zakładowego poprzez podwyższenie wartości nominalnej tych udziałów. Koszt ten należy ustalić proporcjonalnie do sprzedawanych udziałów.
Stanowisko to potwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 9.8.2018 r. (0114-KDIP3-2.4011.336.2018.2.JG1). Organ wskazał, że przy sprzedaży udziałów podatnik ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38 PDOFizU, nie tylko środki przeznaczone na pierwotne objęcie udziałów, lecz także wartość przypadającego na niego kapitału zapasowego spółki, który został przekazany na podwyższenie kapitału zakładowego. Podobne stanowisko wynika z interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 30.9.2016 r. (ITPB4/4511-622/16-1/MP), wydanej w stanie faktycznym odpowiadającym analizowanej sytuacji.
W konsekwencji, skoro zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 4 PDOFizU dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego stanowi dochód (przychód) z udziału w zyskach osób prawnych, a podwyższenie wartości nominalnej udziałów nastąpiło ze środków zgromadzonych na kapitale zapasowym utworzonym z zysków z lat poprzednich, to wartość ta powinna powiększać koszt uzyskania przychodu przy późniejszym zbyciu udziałów, w części przypadającej na zbywane udziały.
