Ciągłość ubezpieczenia przedsiębiorcy przebywającego tymczasowo w areszcie

Prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej stanowi jeden z tytułów do objęcia ubezpieczeniami społecznymi. Osoby prowadzące taką działalność (lub współpracujące przy jej prowadzeniu) mogą równocześnie wykonywać inne aktywności zawodowe – np. pracować na podstawie umowy o pracę, umowy zlecenia lub pozostawać w służbie – co wpływa na sposób podlegania ubezpieczeniom.

Z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej osoba podlega obowiązkowo:

Ubezpieczenie chorobowe jest dla tych osób dobrowolne i obejmuje je tylko na wniosek.

W przypadku, gdy prowadzenie działalności nie jest jedynym tytułem do ubezpieczeń społecznych, osoba ta może podlegać ubezpieczeniom z tego tytułu obowiązkowo lub dobrowolnie – zależnie od konfiguracji z pozostałymi tytułami.

Dla osób prowadzących działalność podstawę wymiaru składek stanowi zadeklarowana kwota, nie niższa niż 60% prognozowanego przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia przyjętego do ustalenia rocznego limitu składek.

Za osobę współpracującą z prowadzącym działalność uznaje się m.in. małżonka, dzieci, rodziców, ojczyma, macochę czy osoby przysposabiające, jeżeli pozostają we wspólnym gospodarstwie domowym i współpracują przy prowadzeniu działalności. Takie osoby, nawet jeśli są formalnie zatrudnione jako pracownicy, dla celów ubezpieczeń społecznych traktowane są jak osoby współpracujące.

Zakaz stosowania działań odwetowych wobec sygnalisty

Działanie odwetowe to choćby pośrednie działanie lub zaniechanie w kontekście związanym z pracą, które jest wywołane zgłoszeniem lub ujawnieniem publicznym, i które narusza lub może naruszyć prawa sygnalisty lub wywołuje, lub może wywołać nieuzasadnioną szkodę sygnaliście, w tym bezpodstawne rozpoczęcie postępowań wymierzonych w sygnalistę.

Zgodnie z art. 12 ustawy o ochronie sygnalistów (dalej: OchrSygnalU), jeżeli praca była, jest lub ma być świadczona na podstawie stosunku pracy, wobec sygnalisty nie mogą być podejmowane działania odwetowe, polegające w szczególności na:

Wskazany katalog działań odwetowych jest katalogiem otwartym, a więc działania odwetowe w nim wskazane nie są wszystkimi, które mogą wystąpić w efekcie zgłoszenia. Działania a nawet próby, czy też groźby ich zastosowania są zakazane, a ich zastosowanie wiąże się z sankcjami wobec podmiotu prawnego.

Sygnalista, który doświadczył działań odwetowych ma prawo do odszkodowania nie mniejszego niż przeciętne miesięczne wynagrodzenie w Polsce za rok poprzedni lub prawo do zadośćuczynienia.

Sygnalista podlega ochronie od chwili zgłoszenia lub ujawnienia publicznego, przy założeniu że miał uzasadnione podstawy myśleć, że informacja zawarta w zgłoszeniu lub ujawnieniu publicznym jest prawdziwa, i że jest informacją o naruszeniu prawa.

Zwolnienie z pracy to jeden z najsurowszych środków odwetowych, który może być zastosowany wobec sygnalisty. Nie ma przy tym znaczenia, że inne przyczyny wypowiedzenia umowy są zasadne. Zdaniem sądu nie można doprowadzić do tego, aby działanie odwetowe pozostało bez właściwej reakcji. Sąd Najwyższy wielokrotnie stwierdził, że pracownik ma prawo do tzw. dozwolonej, publicznej krytyki pracodawcy, gdy nie powoduje to naruszenia jego obowiązków pracowniczych. W orzecznictwie podnosi się, że pracownik ma prawo do tzw. dozwolonej krytyki pracodawcy (przełożonego), włączając krytykę publiczną (prawo do whistleblowingu) oraz istnieje zasada ochrony pracownika przed sankcjami związanymi z korzystaniem z tego prawa.

Sprzedaż samochodu na rzecz osoby fizycznej a możliwość przyjęcia płatności w formie gotówkowej

Stosownie do treści art. 19 ustawy Prawo przedsiębiorców przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku płatniczego przedsiębiorcy, w każdym przypadku, gdy:

1) stroną transakcji, z której wynika płatność, jest inny przedsiębiorca,

2) jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza 15 000 zł lub równowartość tej kwoty, przy czym transakcje w walutach obcych przelicza się na złote według średniego kursu walut obcych ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień dokonania transakcji.

Jeżeli więc nabywcą pojazdu samochodowego ma być konsument (krajowy albo zagraniczny), to powyższa regulacja nie ma zastosowania. Podatnik ma zatem prawo przyjąć od nabywcy płatność przy użyciu gotówki. Nie wpływa to w żaden sposób na możliwość opodatkowania transakcji stawką VAT w wysokości 0%. Dla skorzystania ze stawki VAT w wysokości 0% – w przypadku eksportu towarów – konieczne jest, aby wywóz towaru poza terytorium UE został potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Dostawa samochodu może korzystać ze zwolnienia z ewidencji fiskalnej na podstawie poz. 47 załącznika do rozporządzenia w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących, jeśli ów składnik majątku stanowi środek trwały podatnika, pod warunkiem, że transakcja zostanie w całości udokumentowana fakturą. Dodać można również, że sprzedaży detalicznej, dokonanej na warunkach wskazanych w poz. 47 załącznika do ww. rozporządzenia, nie wlicza się do limitu zwolnienia podmiotowego z obowiązku stosowania kasy fiskalnej w wysokości 20 000 zł.

Wymaganie biletów komunikacji miejskiej w rozliczeniu podróży służbowej

Ryczałt na przejazdy środkami komunikacji miejscowej, przysługujący w trakcie krajowej podróży służbowej, wynosi on 9 zł za każdą rozpoczętą dobę podróży, co stanowi 20% obowiązującej diety. Nie przysługuje on w 2 przypadkach:

1) pracownik korzysta z bezpłatnych środków transportu lub nie przemieszcza się w obrębie miejsca delegowania,

2) gdy pracodawca, na wniosek pracownika, wyrazi zgodę na rozliczenie faktycznie poniesionych i udokumentowanych kosztów dojazdów – w takim przypadku pracownik musi przedłożyć stosowne dokumenty (np. bilety, rachunki za taksówkę itp.).

Zgodnie z § 5 ust. 2 rozporządzenia w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej, do rozliczenia kosztów podróży pracownik załącza dokumenty potwierdzające poniesione wydatki (np. rachunki, faktury, bilety), z wyjątkiem diet oraz wydatków objętych ryczałtami.

Pracodawca nie może wymagać od pracownika przedstawienia biletów za przejazdy miejscowe, jeśli wypłacany jest ryczałt. Wyjątkiem może być sytuacja, w której jeszcze przed wyjazdem pracodawca poinformował pracownika, że w rozliczeniu należy wykazać faktyczne poniesienie kosztów – nawet objętych ryczałtem – poprzez np. zachowanie biletów.

W praktyce jednak wystarczające powinno być pisemne oświadczenie pracownika o konieczności korzystania z komunikacji miejscowej. Pracodawca może dodatkowo zweryfikować to oświadczenie, np. poprzez ocenę położenia miejsca docelowego delegacji względem dworca czy przystanku, co może uzasadniać konieczność dojazdu.

Faktury sprzedażowe za dostawę mediów do lokali użytkowych a VAT

Dostawy mediów do nieruchomości, tj. wody, energii, odprowadzanie ścieków, powinny być generalnie uważane za odrębne świadczenia dokonane przez wynajmującego, jeżeli najemca ma możliwość wyboru sposobu korzystania z nich poprzez decydowanie o wielkości ich zużycia. Taka sytuacja ma miejsce wówczas, gdy wynajmujący z najemcą odrębnie od czynszu najmu rozliczają zużycie mediów w oparciu o wskazania liczników lub też w oparciu o liczbę osób korzystających z nieruchomości albo powierzchnię obiektu.

Dostawa mediów przez wynajmującego na rzecz najemcy, wykonywana w warunkach określonych przez art. 8 ust. 2a ustawy o VAT (odsprzedaż, refakturowanie), powinna odbyć się przy zastosowaniu stawki VAT właściwej dla poszczególnych mediów, określonej ustawowo. Stawka VAT nie jest w żadnym wypadku uzależniona od tytułu prawnego do lokalu, posiadanego przez wynajmującego czy najemcę (tj. prawo własności, stosunek obligacyjny: najem, użyczenie). Dostawa energii elektrycznej, cieplnej i gazu obciążona będzie VAT w stawce 23%, a dostawa wody i odprowadzenie ścieków przyjmują stawkę VAT w wysokości 8% (PKWiU 36.00, 37.00).

Niektóre opłaty wnoszone przez najemców nie podlegają refakturowaniu z tego względu, że ich koszt nie może być przerzucony „wprost” na użytkownika lokalu z jednoczesnym zwolnieniem z obowiązku uiszczenia długu przez właściciela. Do katalogu tego rodzaju opłat wliczyć należy np. wywóz śmieci (wywóz nieczystości stałych), których wartość każdorazowo powinna zostać doliczona do czynszu najmu i zostać objęta wraz ze świadczeniem podstawowym tą samą stawką VAT (por. interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 28.4.2025 r., 0113-KDIPT1-3.4012.39.2025.2.AB).

Tym samym wynajmujący, który „przerzuca” koszty wywozu nieczystości stałych na swojego najemcę, musi doliczyć wartość opłaty śmieciowej do kwoty czynszu i opodatkować VAT w stawce 23%. Mimo, iż organy podatkowe sprzeciwiają się takiej praktyce, wywóz śmieci może stanowić odrębną (od czynszu najmu) pozycję na wystawionej fakturze.

Zlecenie produkcji i sprzedaż gotowych wyrobów a stawka zryczałtowanego podatku dochodowego

Z art. 4 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (dalej: RyczałtU) wynika, iż działalność usługowa na potrzeby niniejszej ustawy klasyfikowana jest na podstawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Działalność wytwórcza – co do zasady – opodatkowana jest 5,5% stawką ryczałtu na mocy art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. a RyczałtU. Przez działalność wytwórczą rozumie się działalność, w wyniku której powstają nowe wyroby, w tym również sprzedaż wyrobów własnej produkcji, prowadzoną przez podatnika. W sytuacji, gdy dokonywaliby Państwo zakupu materiałów we własnym zakresie i zlecali je podwykonawcy do uszycia, mielibyśmy do czynienia z działalnością wytwórczą.

Potwierdza to również w prawomocny wyrok WSA w Gliwicach z 5.10.2022 r. (I SA/Gl 666/22, Legalis), w którym wskazano, że:

Należy podkreślić, iż skoro podatnik jest pomysłodawcą projektu, a wyrób produktów (toreb) odbywa się z inicjatywy i na jego zlecenie, to przychody uzyskiwane z ich sprzedaży kwalifikują się do opodatkowania 5,5% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, określoną dla działalności wytwórczej.

Pracownik z cukrzycą w hali produkcyjnej

W pierwszej kolejności, należy przeanalizować, czy zostały wypełnione przez pracodawcę obowiązki nałożone przepisami prawa pracy, w tym dotyczące:

1) oceny ryzyka zawodowego związanego z wykonywana pracą, w tym poinformowanie pracownika o zagrożeniu, jakim jest wysoka temperatura na hali produkcyjnej oraz ustalonych przez pracodawcę środkach profilaktycznych,

2) prawidłowego wypełnienia skierowania na badania profilaktyczne (uwzględniającego wszystkie czynniki występujące na stanowisku pracy, w tym wysoką temperaturę),

3) zapewnienia środków niezbędnych do udzielania pierwszej pomocy w nagłych wypadkach (w tym omdleń związanych z upałem czy hiperglikemią) oraz wyznaczenia osób do udzielania pierwszej pomocy,

4) zapewnienia łączności ze służbami zewnętrznymi wyspecjalizowanymi w szczególności w zakresie udzielania pierwszej pomocy w nagłych wypadkach oraz ratownictwa medycznego.

W kolejnym kroku, dobrą praktyką byłoby wystąpienie do pracownika z prośbą o zgodę na przekazanie informacji wrażliwych (o jego stanie zdrowia – cukrzycy i konieczności stosowania insuliny) oraz miejscu przechowywania dawki insuliny osobom wyznaczonym do udzielania pierwszej pomocy. Uzasadnieniem takiej prośby byłaby większa skuteczność w sytuacji nagłego omdlenia. Ponieważ, gdyby do takiego omdlenia doszło, w pierwszej kolejności inni pracownicy sprawdziliby, czy pracownik nie pominął dawki, co byłoby kluczowe dla dalszego procedowania do czasu przyjazdu ratowników medycznych (bądź nawet w trakcie rozmowy z dyspozytorem).

Zmiana terminu wypłaty wynagrodzenia

Zgodnie z Kodeksem pracy, wynagrodzenie za pracę wypłacane jest co najmniej raz w miesiącu, w stałym i z góry ustalonym terminie. Wypłata wynagrodzenia powinna nastąpić z dołu – niezwłocznie po ustaleniu jego pełnej wysokości – jednak nie później niż do 10. dnia następnego miesiąca kalendarzowego.

Jeśli ustalony dzień wypłaty przypada na dzień wolny od pracy, wypłata powinna nastąpić w dniu go poprzedzającym. W związku z tym pracodawca ma możliwość wyznaczenia dowolnego dnia w przedziale od 1. do 10. dnia miesiąca jako termin wypłaty wynagrodzenia za miesiąc poprzedni (np. 5., 7. czy 10. dzień miesiąca).

Termin, miejsce, czas i częstotliwość wypłaty wynagrodzenia ustalane są w regulaminie pracy. Przypomnieć należy, że obowiązek wprowadzenia regulaminu pracy spoczywa na pracodawcy zatrudniającym co najmniej 50 pracowników. Pracodawca zatrudniający co najmniej 20 i mniej niż 50 pracowników wprowadza regulamin pracy, jeżeli wystąpi o to zakładowa organizacja związkowa. Regulamin pracy może zostać również wprowadzony dobrowolnie u pracodawców zatrudniających mniej niż 50 pracowników, niezależnie od istnienia organizacji związkowej.

Regulamin pracy oraz jego zmiany wchodzą w życie po upływie 2 tygodni od dnia ich podania do wiadomości pracowników w sposób przyjęty u danego pracodawcy. Zatem, w przypadku zmiany terminu wypłat wynagrodzenia, konieczne jest dokonanie odpowiedniej zmiany w regulaminie pracy, która zacznie obowiązywać po wspomnianym okresie 14 dni.

Jeżeli pracodawca nie posiada regulaminu pracy, obowiązany jest zaktualizować każdemu pracownikowi informację przekazywaną na podstawie art. 29 § 3 Kodeksu pracy. Zgodnie z tym przepisem, pracownik powinien być poinformowany – w formie papierowej lub elektronicznej – nie później niż w ciągu 7 dni od dnia dopuszczenia do pracy, m.in. o terminie, miejscu, czasie i częstotliwości wypłacania wynagrodzenia, o porze nocnej, sposobie potwierdzania obecności w pracy oraz usprawiedliwiania nieobecności – o ile kwestie te nie zostały uregulowane w regulaminie pracy.

O zmianie warunków zatrudnienia – w tym terminu wypłaty wynagrodzenia – pracownik musi być poinformowany niezwłocznie, nie później jednak niż w dniu, w którym zmiana ta ma zastosowanie. Informacja może zostać przekazana w formie elektronicznej, pod warunkiem że będzie dostępna dla pracownika w sposób umożliwiający jej wydrukowanie i przechowywanie, a pracodawca będzie dysponował dowodem jej przekazania lub otrzymania.

W przypadku zmiany terminu wypłat wynagrodzenia na dzień przypadający w kolejnym miesiącu, istotne jest, aby odpowiednio wcześnie poinformować pracowników, umożliwiając im przygotowanie się finansowo do okresu przejściowego, w którym przez ponad miesiąc nie otrzymają wynagrodzenia.

Przykładowo jeżeli zmiana terminu wypłaty na 10. dzień miesiąca wejdzie w życie z dniem 1 września, wówczas wynagrodzenie za sierpień wypłacone zostanie jeszcze 29 sierpnia (ponieważ 30 i 31 sierpnia przypadają w sobotę i niedzielę), a wynagrodzenie za wrzesień – dopiero 10 października.

Prawo do odprawy emerytalnej pracownika planującego kontynuować zatrudnienie u innego pracodawcy

Zgodnie z przepisami, pracownikowi spełniającemu warunki do uzyskania emerytury lub renty z tytułu niezdolności do pracy, którego stosunek pracy ustał w związku z przejściem na emeryturę lub rentę, przysługuje odprawa w wysokości miesięcznego wynagrodzenia.

Pracownik, który już raz otrzymał odprawę emerytalną, nie może nabyć prawa do niej ponownie. Kwestia nabycia prawa do odprawy była wielokrotnie rozstrzygana przez sądy. Ukształtowało się stanowisko, że prawo do odprawy emerytalnej lub rentowej powstaje, gdy spełnione są łącznie 4 warunki:

Spełnienie przez pracownika warunków uprawniających do emerytury lub renty, czyli po prostu nabycie prawa do tych świadczeń, nie wystarcza do przejścia na emeryturę lub rentę. Przejście na emeryturę lub rentę musi poprzedzać przyznanie przez organ rentowy jednego z tych świadczeń. Jednak także przyznanie świadczenia nie stanowi samo przez się o przejściu na emeryturę lub rentę. Przejście na emeryturę lub rentę następuje bowiem zawsze i tylko przez ustanie stosunku pracy. Zatem najpierw (albo równocześnie) muszą zostać spełnione warunki do świadczenia z ubezpieczenia społecznego, a dopiero wtórnie (albo jednocześnie) zatrudnienie pracownicze powinno się zakończyć. Zdarzeniem prawnym powodującym powstanie prawa do odprawy jest więc ustanie stosunku pracy w związku z przejściem na emeryturę lub rentę. W konsekwencji, jeden jest w istocie warunek nabycia prawa do odprawy emerytalnej lub rentowej – przejście na emeryturę lub rentę (wyrok SN z dnia 11.10.2007 r., III PK 40/07, LEX nr 338805). Innymi słowy, przejście na emeryturę (rentę) oznacza utratę statusu pracownika w zamian za uzyskanie statusu emeryta (rencisty). Odprawa emerytalna/rentowa przysługuje więc pracownikowi przechodzącemu na emeryturę/rentą nie abstrakcyjnie, lecz od pracodawcy, u którego pracownik przechodzący na emeryturę/rentą był zatrudniony w chwili przejścia na to świadczenie.

Związek między rozwiązaniem stosunku pracy, a nabyciem prawa do emerytury lub renty może mieć charakter czasowy tj. rozwiązanie stosunku pracy zbiega się w czasie z nabyciem prawa do świadczenia, niezależnie od przyczyny rozwiązania stosunku pracy.

Biorąc pod uwagę powyższe tezy, z jednej strony wydaje się, że skoro pracownik ma zamiar dalej pracować u innego pracodawcy, to odprawa emerytalna u obecnego pracodawcy mu nie przysługuje. Niemniej jednak po pierwsze pracownik spełnia warunki nabycia prawa do emerytury, po drugie następuje rozwiązanie stosunku pracy i tu można uchwycić opisany wyżej związek czasowy między tym ustaniem zatrudnienia a przejściem na emeryturę.

Wydaje się, że nie należy odbierać prawa do odprawy z tego powodu, że pracownik na razie deklaruje chęć podjęcia dalszej pracy. Przepisy Kodeksu pracy nie wymagają by pracownik faktycznie składał wniosek do organu rentowego o przyznanie emerytury. Ponadto, może się zdarzyć, że mimo zamiaru pracownik jednak nie zechce kontynuować zatrudnienia i po pewnym czasie i tak wystąpi o odprawę, ponieważ jest to świadczenie, które każdy pracownik powinien raz w życiu otrzymać.

Gdyby natomiast pracownik podjął kolejne zatrudnienie i dopiero po jego zakończeniu przeszedł formalnie na emeryturę, drugi pracodawca nie byłby już zobowiązany do wypłaty odprawy (o jej wypłacie powinna znaleźć się informacja w świadectwie pracy).

Klauzula rzeczywistego właściciela dla celów podatku u źródła – objaśnienia MF

Od maja 2024 r. w Ministerstwie Finansów prowadzone były szerokie konsultacje w sprawie podatku u źródła (WHT) z udziałem przedstawicieli przedsiębiorców. Prace te prowadzone były przez trzy grupy robocze, każda odnośnie jednego z następujących zagadnień: beneficial owner (BO – rzeczywisty właściciel płatności), look-throug,h approach (LTA – czyli możliwość zastosowania preferencji przysługujących rzeczywistemu właścicielowi w sytuacji, jeżeli ten nie jest faktycznym odbiorcą płatności) oraz subject to tax (STT – zasady podlegania opodatkowaniu). Prace zakończyły się wydaniem objaśnień podatkowych Ministra Finansów z 3.7.2025 r. odnoszące się dostosowania tzw. klauzuli rzeczywistego właściciela dla celów podatku u źródła. Objaśnienia mają na celu ujednolicenie praktyki organów podatkowych oraz wspieranie płatników w prawidłowym stosowaniu klauzuli rzeczywistego właściciela w kontekście poboru podatku przez płatników ze względu na ciążący na nich obowiązek dochowania należytej staranności w określeniu czy dany podmiot jest uprawniony do preferencji podatkowej przewidzianej w art. 22 ust. 4 albo art. 21 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: PDOPrU) albo odpowiedniej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (UPO).

Status rzeczywistego właściciela/beneficial owner (BO)

Weryfikacja statusu rzeczywistego właściciela w odniesieniu do odbiorcy należności jest w przypadku określonych płatności warunkiem zastosowania preferencyjnej stawki lub zwolnienia z WHT wynikającego z przepisów ustaw podatkowych lub UPO. Określenie „rzeczywisty właściciel” zostało zdefiniowane w art. 4a pkt 29 PDOPrU (odpowiednio art. 5a pkt 33d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dalej: PDOFizU). Przepisy PDOPrU/PDOFizU przewidują trzy przesłanki, które muszą być spełnione łącznie dla uznania odbiorcy należności za jej rzeczywistego właściciela, tj.:

1) otrzymanie danej należności dla własnej korzyści,

2) brak zobowiązania do przekazania całości lub części należności,

3) prowadzenie rzeczywistej działalności gospodarczej.

Minister Finansów w objaśnieniach wskazuje, że pierwsze dwie przesłanki należy rozpatrywać łącznie i rozumieć jako konieczność posiadania przez odbiorcę ekonomicznego władztwa nad daną płatnością.

Podmiot, którego prawo do dysponowania dochodem jest ograniczone zobowiązaniem do przekazania otrzymanej należności innemu podmiotowi nie może być uznany za rzeczywistego właściciela. W objaśnieniach podano przykładowe sytuacje, które mogą budzić wątpliwości pod kątem posiadania przez odbiorcę takiego ekonomicznego władztwa (przy czym nie jest konieczne, aby wszystkie z nich wystąpiły łącznie): podmiot realizuje niewielką marżę na przekazywanych płatnościach; podmiot nie wykazuje przychodu podatkowego z tytułu otrzymanych należności; należności w krótkich odstępach czasu są przekazywane na rzecz innego podmiotu; podmiot nie dokonuje reinwestycji środków finansowych uzyskanych w związku z otrzymanymi należnościami; podmiot nie ma innych środków lub źródeł dochodów niż otrzymywana należność umożliwiających spłatę jego zobowiązań; podmiot nie ponosi ryzyka związanego z daną należnością.

Przesłanka prowadzenia rzeczywistej działalności gospodarczej uzupełnia powyższe i odnosi się do cech danego podmiotu wymagając, żeby dany podmiot posiadał wystarczające dla danego typu działalności zasoby (ludzkie, informacyjne czy infrastrukturalne), aby to ekonomiczne władztwo nad daną należnością wykonywać. Objaśnienia wskazują na uniwersalne kryteria oceny substratu majątkowego i wymieniając m.in. posiadanie własnego majątku, posiadanie lokalu biura, zatrudnianie personelu, opłacanie rachunków, posiadanie kapitału służącego finansowaniu działalności, samodzielne podejmowanie czynności w obrocie gospodarczym czy posiadanie zarządu posiadającego adekwatne kwalifikacje. Celem tej przesłanki jest zatem ustalenie faktycznej możliwości spełnienia przez odbiorcę należności dwóch pozostałych przesłanek.

Niespełnienie jednej z powyższych przesłanek uniemożliwia kwalifikacje danego podmiotu jako rzeczywistego właściciela płatności, gdyż dopiero łącznie odzwierciedlają one treść tego pojęcia.

Zakres płatności objętych obowiązkiem badania warunku rzeczywistego właściciela

W objaśnieniach zaznaczono, że wymóg badania rzeczywistego właściciela dotyczy tylko tzw. płatności biernych. Warunek rzeczywistego właściciela musi więc być badany dla zastosowania preferencji podatkowej wyłącznie w przypadku płatności z tytułu odsetek, należności licencyjnych i dywidendy. Oznacza to, że w przypadku usług niematerialnych (np. usługi reklamowe czy doradcze) po stronie płatnika nie występuje obowiązek weryfikacji warunku rzeczywistego właściciela.

Według objaśnień, warunek rzeczywistego właściciela stosować należy zarówno do zwolnień przewidzianych w PDOPrU (implementujących dyrektywę Rady 2011/96/UE z 30.11.2011 r., tzw. Parent-Subsidiary, dalej: dyrektywa PS oraz dyrektywę Rady 2003/49/WE z 3.6.2003 r., tzw. Interest-Royalties, dalej: dyrektywa IR), jak również do preferencji wynikających z UPO, nawet jeśli ich regulacje tego nie przewidują.

Minister Finansów zaznaczył, że zwolnienie dywidendy z WHT na podstawie dyrektywy PS może mieć zastosowanie zasadniczo tylko jeżeli jej rzeczywistym odbiorcą jest spółka z UE. Sprecyzował, że celem dyrektywy PS jest neutralność podziału zysku w granicach UE, co ma zastosowanie, kiedy spółka dominująca, na której rzecz jest wypłacany podział zysku, jest jego rzeczywistym właścicielem (przy czym spółką taką może być kolejna spółka w łańcuchu spółek zależnych i dominujących w rozumieniu dyrektywy PS).

Obowiązki płatnika w celu weryfikacji warunku rzeczywistego właściciela

W przypadku gdy zastosowanie danej preferencji podatkowej uzależnione jest od spełnienia warunku rzeczywistego właściciela, płatnik każdorazowo zobowiązany jest do weryfikacji czy dany podmiot faktycznie nim jest. Ustawy podatkowe określają, poprzez wskazanie formalnych obowiązków, zakres okoliczności badanych przez płatnika dla ustalenia, że zaszły fakty świadczące o spełnieniu warunku rzeczywistego właściciela.

W objaśnieniach stwierdzono, że przypadku podmiotów powiązanych konieczne jest zbadanie wszelkich okoliczności skutkujących kwalifikacją danego podmiotu jako rzeczywistego właściciela. Stwierdzono, że nie jest wystarczające uzyskanie oświadczeń i certyfikatów, ale konieczna jest weryfikacja innych dostępnych dokumentów potwierdzających spełnienie każdego elementu definicji, składających się na „wiedzę” płatnika, o której można jednocześnie powiedzieć, że nie uzasadnia przypuszczenia, że istniały okoliczności wykluczające możliwość zastosowania preferencji podatkowej. W przypadku wypłaty do podmiotu powiązanego nie jest więc wystarczające uzyskanie oświadczeń i certyfikatów. Są to przykładowo umowy świadczące o posiadaniu substratu majątkowo-osobowego czy sprawozdania finansowe świadczące o władztwie ekonomicznym nad otrzymywanymi należnościami.

W przypadku dokonywania płatności na rzecz podmiotów niepowiązanych zakres wymaganej weryfikacji jest mniejszy. W takich przypadkach możliwe jest ustalenie faktów koniecznych dla stwierdzenia czy spełniony został warunek rzeczywistego właściciela w oparciu o badanie określonego zakresu okoliczności, tj. w oparciu o uzyskany od podatnika certyfikat rezydencji i jego oświadczenie o spełnieniu warunku rzeczywistego właściciela.

Odniesiono się również do obowiązków tzw. płatnika technicznego (tj. podmiotu wypłacającego dywidendy lub odsetki z tytułu papierów wartościowych zapisanych na rachunkach papierów wartościowych albo na rachunkach zbiorczych) oraz tzw. organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi i prawami pokrewnymi.

W przypadku płatnika technicznego weryfikacja spełnienia warunku rzeczywistego właściciela także jest dokonywana w oparciu o enumeratywnie określoną listę dokumentów. Jest to konsekwencją uwzględnienia podejścia przyjętego przez ustawodawcę i wyrażonego m.in. w art. 30 § 5b czy art. 30 § 5c ustawy Ordynacja podatkowa, zakładającego ograniczenie w określonych przypadkach winy płatnika technicznego ze względu na nieprzekazanie informacji bądź przekazanie nieprawdziwych informacji przez inne podmioty. Podejście to wynika ze specyficznego położenia płatnika technicznego, który ze względu na swoją czysto techniczną funkcję i brak bezpośredniej relacji z odbiorcami płatności ma ograniczony dostęp do informacji na ich temat. Minister Finansów w objaśnieniach podał listę dokumentów i oświadczeń, jakie są wymagane celem wykazania dochowania przez nich należytej staranności przy ustalaniu statusu BO odbiorcy należności.

W odniesieniu do płatności na rzecz zagranicznych organizacji zbiorowego zarządzania płatnik (tj. krajowa organizacja zbiorowego zarządzania) wypłacający należności licencyjne, jest zobowiązany do uzyskania: certyfikatu rezydencji podatkowej kontrahenta, oraz oświadczenia kontrahenta, że jest podmiotem uznanym za organizację zbiorowego zarządzania prawami autorskimi lub prawami pokrewnymi za granicą w państwie swojej siedziby. W odniesieniu do wypłat należności na rzecz zagranicznych organizacji zbiorowego zarządzania weryfikacja warunków zastosowania preferencji podatkowej w oparciu o listę dokumentów określoną w objaśnieniach jest wystraczająca dla dochowania obowiązku należytej staranności.

Klauzula „look-through approach” (klauzula LTA)

Objaśnienia dopuszczają klauzulę LTA, która wywodzi się z rozumienia klauzuli rzeczywistego właściciela i jest wprost wyrażona w komentarzu do MK OECD. Ta koncepcja była dotychczas uwzględniana w niektórych orzeczeniach.

W praktyce pozwala ona płatnikowi wypłacającemu należności na zastosowanie zwolnienia lub obniżonej stawki podatku, nawet jeżeli rzeczywisty właściciel tej należności nie jest jej bezpośrednim odbiorcą, a jest ona mu przekazywana przez pośredników. Stosowanie koncepcji LTA na etapie wypłaty należności jest fakultatywne dla płatnika. Płatnik przed zastosowaniem LTA powinien, w ramach należytej staranności, ustalić:

1) rzeczywistego właściciela należności;

2) czy rzeczywisty właściciel rozpoznaje w swoim kraju przychód podatkowy z tytułu otrzymanej należności;

3) czy płatności przekazywane w łańcuchu podmiotów są rodzajowo tożsame;

4) czy spełnione są warunki przewidziane dla danej preferencji podatkowej, omówione w dalszych częściach objaśnień.

Rodzajowa tożsamość płatności oznacza sytuację, w której należność wypłacana przez polskiego płatnika jest następnie przekazywana w łańcuchu płatności do rzeczywistego właściciela pod tym samym tytułem. Zatem objaśnienia dopuszczają LTA w przypadku, gdy płatności przekazywane w łańcuchu podmiotów są rodzajowo tożsame (odsetki-odsetki lub dywidendy-dywidendy), nie ma natomiast konieczności, aby była to tożsamość kwotowa (tj. okoliczność, że wypłacona należność nie została w całości przekazana przez pośrednika rzeczywistemu właścicielowi). Objaśnienia wskazują szczegółowo warunki, w jakich możliwe jest stosowanie koncepcji LTA. Klauzula LTA można zastosować wyłącznie, gdy na moment płatności wiadomo, że dojdzie do transferu płatności do rzeczywistego właściciela.

Źródło: Objaśnienia podatkowe Ministra Finansów z 3.7.2025 r., DD9.8201.4.2025