Uchwała NSA w sprawie podatku z wynajmu

Rozpatrywany problem

Zgodnie z przepisami prawa podatkowego osoby fizyczne prowadzące najem nieruchomości mogą go rozliczać:

O ile przy posiadaniu jednej nieruchomości nie powinien wystąpić problem z zakwalifikowaniem przychodów z najmu do właściwego źródła dochodów, to trudniej jest tego dokonać przy posiadaniu większej ilości nieruchomości oraz w zależności od tego w jaki sposób zostały nabyte i w jaki sposób są wynajmowane.

Dotychczasowe stanowisko organów podatkowych i sądów administracyjnych

Do tej pory tak naprawdę każda sytuacja była rozpatrywana indywidualnie i to od konkretnego stanu faktycznego zależało zaliczenie przychodów z najmu do osiąganych w ramach działalności gospodarczej. Dodatkowo organy podatkowe interpretowały często wynajem kilku mieszkań za prowadzenie działalności gospodarczej, mimo że podatnik nie prowadził działalności, a nieruchomości wchodziły wyłącznie w skład majątku prywatnego.

Podatnikom prowadzącym wynajem większej ilości mieszkań nie będących składnikami majątku firmy organy podatkowe oraz sądy zarzucały, że prowadzone przez nich czynności świadczą o prowadzeniu działalności gospodarczej, ponieważ zgodnie z art. 5a pkt. 6 lit. c PDOFizU jest to działalność prowadzona we własnym imieniu oraz w sposób zorganizowany i ciągły. Z tego z kolei organy podatkowe i sądy wywodziły wniosek, że skoro działania podatnika spełniają przesłanki do uznania wynajmu za działalność gospodarczą, to wynajmowany majątek jest majątkiem związanym z działalnością gospodarczą i najem należy uznać za przychody z działalności gospodarczej, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt. 11 PDOFizU.

Takie stanowisko można znaleźć między innymi w:

Wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 24.2.2021 r. I SA/Gl 1242/20

“Opisany wynajem lokali to w istocie szereg cyklicznych, powtarzalnych, podejmowanych w sposób zorganizowany i ciągły czynności w celach zarobkowych. Nie budzi więc wątpliwości założenie, że towarzyszyła temu chęć uzyskiwania ciągłego dochodu z tej inwestycji. Dlatego też posiadane lokale mieszkalne i użytkowe, są składnikami majątku związanymi z prowadzoną działalnością gospodarczą polegającą na ich wynajmie, nawet jeśli nie dokonano jej rejestracji.”

Wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4.4.2014 r. II FSK 1092/12

“W myśl art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków: (1) prowadzenie jej w celu osiągnięcia dochodu, (2) wykonywanie w sposób ciągły, (3) prowadzenie w sposób zorganizowany. W myśl art. 14 ust. 2 pkt 11 u.p.d.o.f. przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą. Ustawodawca przyjął uniwersalną definicję pozarolniczej działalności gospodarczej. Dla uzyskiwania przychodów z tego źródła nie jest konieczne, aby podatnik miał status przedsiębiorcy.”

Interpretacji Indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 13.9.2017 r. 0114-KDIP3-1.4011.246.2017.1.KS1

“Mając na względzie powołane przepisy prawa podatkowego oraz zaprezentowany opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego stwierdzić jednoznacznie należy, że przychody z opisanego we wniosku najmu lokali mieszkalnych – nie mogą stanowić źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z uwagi na profesjonalny, zarobkowy, zorganizowany i ciągły charakter prowadzonego najmu, podejmowane czynności wypełniać będą przesłanki zawarte w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem przychody uzyskiwane z tytułu najmu, należy zaliczyć do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tj. pozarolniczej działalności gospodarczej…”

Jednakże można także spotkać się z odmiennym stanowiskiem w wyrokach sądów administracyjnych, korzystniejszym dla podatników. Sądy wskazały, że aby przychody z najmu za uzyskane z działalności gospodarczej, to w pierwszej kolejności wynajmowany składnik majątku musi być zaliczony do składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Takie stanowisko można znaleźć między innymi w:

Wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21.4.2017 r. II FSK 845/15

“Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą, przytoczoną zresztą przez Podatniczkę w odpowiedzi na skargę kasacyjną, jeżeli nawet działalność podatnika wykonywana jest zarobkowo, w sposób zorganizowany i ciągły, we własnym imieniu, na własny lub cudzy rachunek, z której podatnik osiąga przychody, które jednocześnie odpowiadają opisowi przychodów z innego niż pozarolnicza działalność gospodarcza źródła przychodu i nie zostały zaliczone w sposób jednoznaczny do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, to przychody te stanowią przychód z tego innego źródła, w tym przypadku z najmu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f.”

Wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 17.7.2014 r. I SA/Gl 759/14

“Jak więc wyżej wskazano kryterium zakwalifikowania najmu do określonego źródła przychodu jest jego przedmiot, który stanowi bądź nie stanowi składnika majątku związanego z działalnością gospodarczą.

Analizując w tym aspekcie art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. należy dojść do wniosku, że aby uznać określoną działalność podatnika za działalność gospodarczą, trzeba w pierwszej kolejności dokonać ustaleń, czy działalność ta nie jest zaliczona do innego źródła przychodu, wymienionego w pkt 1, 2, 4, 5, 6, 7, 8, lub 9 ust. 1 art. 10 u.p.d.o.f. Taką kolejność postępowania nakazuje, zdaniem Sądu, zarówno treść powołanego przepisu, posługującego się pojęciem „za wyjątkiem”, jak i reguła derogacyjna, dająca pierwszeństwo przepisom o charakterze szczegółowym przed ogólnymi.”

Co wnosi uchwała NSA?

Uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego została podjęta na wniosek Rzecznika Małych i Średnich Przedsiębiorców z 8.1.2021 r. nr WIP.2652.2020.KKB. W piśmie skierowanym do NSA rzecznik zadał pytanie „Czy w świetle przepisu art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 z późn. zm.) o zakwalifikowaniu przychodów z najmu składników majątkowych niezwiązanych z działalnością gospodarczą do wymienionego w tym przepisie źródła przychodów decydują kryteria przedmiotowe czy też zamiar (decyzja) podatnika?”

Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że przychody z najmu oraz z innych umów o podobnym charakterze są zaliczane do źródeł przychodu wspomnianych w art. 10 ust. 1 pkt. 6 PDOFizU, chyba że wynajmowany składnik majątku należy do składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Sąd poruszył tutaj kwestię wspomnianą w art. 5a pkt. 6 lit c PDOFizU, który mówi, że aby uznać przychody za uzyskane z działalności gospodarczej uzyskane przychody nie mogą być zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 PDOFiz. Natomiast przychody te należałoby uznać za wymienione w art. 10 ust. 1 pkt. 6 PDOFizU ponieważ wynajmowane są składniki majątku niezwiązane z działalnością gospodarczą. Dodatkowo zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt. 11 PDOFizU aby uznać przychodu z najmu za uzyskane z działalności gospodarczej, to wynajmowany składnik majątku powinien stanowić składnik majątku związany z działalnością gospodarczą.

Uchwała może być przełomem w sprawach dotyczących najmu i znacznie uprościć rozróżnianie, kiedy mamy do czynienia z najmem prywatnym, a kiedy z prowadzonym w ramach działalności gospodarczej. Jednak na obecną chwilę znamy tylko sentencję uchwały i pozostaje nam czekać na opublikowanie na uzasadnienia, aby móc zapoznać się z pełną argumentacją sądu.