Wprowadzenie podatku minimalnego
Od 1.1.2024 r. obowiązują przepisy art. 24ca ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: PDOPrU) dotyczące krajowego podatku minimalnego. Po raz pierwszy podatnicy muszą zapłacić podatek minimalny za 2024 r. w terminie do 31.3.2025 r.
Wprowadzenie podatku minimalnego do PDOPrU nastąpiło 1.1.2022 r. i miało na celu uszczelnienie systemu podatkowego oraz ograniczenie przerzucania dochodów do zagranicznych spółek o korzystniejszym poziomie opodatkowania. Do końca 2023 r. zawieszono obowiązywanie przepisów dotyczących podatku minimalnego.
Natomiast w przypadku roku podatkowego innego niż rok kalendarzowy, to zwolnienie obowiązuje, jeśli rok podatkowy rozpoczął się przed 1.1.2024 r., a zakończył się po 31.12.2023 r. W takiej sytuacji zwolnienie obowiązuje do końca tego innego niż rok kalendarzowy roku podatkowego.
Opodatkowanie podatkiem minimalnym
Nie wszystkie podmioty podlegają opodatkowaniu podatkiem minimalnym i trzeba to ustalić. W pierwszej kolejności trzeba sprawdzić czy dany podatnik podlega wyłączeniu na podstawie art. 24ca ust. 14 PDOPrU. Jeśli nie został wyłączony, trzeba sprawdzić wyniki finansowe podatnika w oparciu o przepisy art. 24ca ust. 1 i 2 PDOPrU. Następnie należy ustalić podstawę opodatkowania i pomniejszyć o dozwolone ustawą odliczenia. Ustalony podatek minimalny pomniejszamy o podatek CIT wyliczony na zasadach ogólnych. Ewentualnie możemy odliczać podatek minimalny w kolejnych latach podatkowych.
Podatnicy podatku minimalnego
Podatek minimalny nie obejmuje wszystkich podmiotów. Podatek minimalny może zapłacić spółka będąca podatnikiem CIT (akcyjna, sp. z o.o., prosta spółka akcyjna, komandytowa, komandytowo-akcyjna, wybrane spółki jawne lub ich zagraniczne odpowiedniki, jeśli prowadzą działalność poprzez położony w Polsce zagraniczny zakład). Podatek ten obejmuje:
1) podatników, którzy mają siedzibę lub zarząd na terytorium RP, przez co podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania,
2) podatkowe grupy kapitałowe,
3) podatników prowadzących działalność poprzez położony na terytorium RP zagraniczny zakład
– którzy z działalności operacyjnej za dany rok podatkowy ponieśli stratę albo u których udział dochodu w przychodach nie przekroczył wysokości 2%.
Wyłączenia z podatku
Ustawodawca w art. 24ca ust. 14 PDOPrU przewidział wyłączenia z podatku minimalnego i nie stosuje się go m.in. do podatników:
1) którzy rozpoczęli działalność oraz w kolejno następujących po sobie dwóch latach podatkowych, następujących bezpośrednio po tym roku podatkowym; przy czym tego wyłączenia nie stosuje się do podatników utworzonych w wyniku przekształcenia, połączenia lub podziału podatników (z wyjątkiem przekształcenia spółki w inną spółkę), jak również w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną spółki niebędącej osobą prawną czy innych wymienionych w ustawie działań restrukturyzacyjnych (art. 24ca ust. 16);
2) będących przedsiębiorstwami finansowymi;
3) jeżeli w roku podatkowym uzyskali przychody niższe o co najmniej 30% w stosunku do przychodów uzyskanych w roku podatkowym bezpośrednio poprzedzającym ten rok podatkowy;
4) których udziałowcami, akcjonariuszami albo wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne i jeżeli podatnik nie posiada:
a) bezpośrednio lub pośrednio, więcej niż 5%: udziałów (akcji) w kapitale innej spółki lub ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną,
b) innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;
5) wchodzących w skład grupy co najmniej dwóch spółek, w której jedna spółka posiada przez cały rok podatkowy bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 75% udziału odpowiednio w kapitale zakładowym, kapitale akcyjnym lub udziale kapitałowym pozostałych spółek wchodzących w skład tej grupy, jeżeli:
a) rok podatkowy spółek obejmuje ten sam okres oraz
b) obliczony za rok podatkowy udział łącznych dochodów spółek w ich łącznych przychodach jest większy niż 2
– przy czym przy ustalaniu warunków, o których mowa w lit. a i b, uwzględnia się wszystkie spółki z grupy będące podatnikami o krajowej rezydencji podatkowej lub należące do PGK;
6) będących małymi podatnikami;
7) będących spółkami prowadzącymi gospodarkę komunalną;
8) podatników, którzy osiągnęli udział dochodów ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych w jednym z trzech lat podatkowych bezpośrednio poprzedzających rok podatkowy, za który należny jest minimalny podatek dochodowy, w wysokości co najmniej 2%;
9) postawionych w stan upadłości, likwidacji lub objętych postępowaniem restrukturyzacyjnym.
Podstawa opodatkowania
Podstawę opodatkowania podatkiem minimalnym stanowi: 1,5% przychodów podatnika (innych niż z zysków kapitałowych) oraz „nadmiernych” kosztów finansowania dłużnego i usług niematerialnych ponoszonych na rzecz podmiotów powiązanych.
W celu obliczenia podstawy opodatkowania podatkiem minimalnym przewidziano liczne wyłączenia i odliczenia. Kalkulacja straty i wskaźnika rentowności podlega wyliczeniu w inny sposób niż do obliczenia podatku na zasadach ogólnych. W art. 24ca ust. 2 PDOPrU przewidziano sposób wyliczania straty oraz udziału dochodów w przychodach poprzez wyłączenie:
1) z kalkulacji kosztów (w tym odpisów amortyzacyjnych) nabycia/wytworzenia/ulepszenia środków trwałych, jak również opłat leasingowych stanowiących koszty podatkowe (w tym odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych dokonywanych przez korzystającego),
2) wzrostu kosztów zakupu energii elektrycznej, cieplnej i gazu przewodowego w odstępach rocznych,
3) 20% kosztów pracowniczych oraz składek ZUS,
4) przychodów/kosztów z tytułu podatku akcyzowego zawartego w cenie sprzedanych wyrobów akcyzowych (obrót wyrobami akcyzowymi), wartości niektórych zapłaconych podatków (akcyzowego, od sprzedaży detalicznej, od gier) i opłat (paliwowej, emisyjnej),
5) przychodów i kosztów związanych ze sprzedażą wierzytelności (faktoringiem) na rzecz instytucji finansowych,
6) przychodów i kosztów związanych z transakcjami, których cena lub sposób określenia ceny wynika z przepisów ustaw lub wydanych na ich podstawie aktów normatywnych (jeśli na tych transakcjach wygenerowano stratę lub niską rentowność).
Podatnik będzie mógł też wybrać inny, uproszczony sposób obliczenia podstawy opodatkowania podatkiem minimalnym (art. 24ca ust. 3a PDOPrU), czyli stanowiącej kwotę odpowiadającą 3% wartości osiągniętych przez podatnika w roku podatkowym przychodów ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych. O wyborze takiego sposobu ustalania podstawy opodatkowania informuje w zeznaniu składanym za rok podatkowy (CIT-8), za który dokonał takiego wyboru.
Od podstawy opodatkowania podatkiem minimalnym ustalonej wg wybranej metody, podatnik może dokonać odliczeń, np. darowizn, ulgi B+R, a także innych odliczeń od dochodów przewidzianych w PDOPrU (z wyjątkiem tzw. ulgi na złe długi z art. 18f).
Podstawę opodatkowania zmniejsza się też o przychody służące wyliczeniu dochodu w SSE oraz o przychody nieuwzględniane dla celów wyliczenia wskaźnika rentowności (straty), m.in. osiąganych z tytułu transakcji objętych cenami regulowanymi.
Stawka podatku i rozliczenie
Stawka minimalnego podatku dochodowego od osób prawnych wynosi 10% podstawy opodatkowania.
Rozliczenie podatku minimalnego za 2024 r. odbywa się wraz z rozliczeniem podatku CIT i upływa 31.3.2025 r. Podatnik nieobjęty ww. wyłączeniami ma obowiązek obliczenia, zapłaty i wykazania w załączniku CIT/M do deklaracji CIT-8 wysokości podatku minimalnego. Kwotę minimalnego podatku dochodowego pomniejsza się o należny za ten sam rok podatkowy podatek dochodowy obliczony na zasadach ogólnych. W przypadku, gdy podatek CIT wyliczony na zasadach ogólnych za 2024 r. będzie wyższy niż kwota podatku minimalnego to ostatecznie podatnik nie będzie miał obowiązku zapłaty podatku minimalnego.
Ponadto, podatnik może odliczyć kwotę zapłaconego podatku minimalnego za kolejno następujące po sobie 3 lata podatkowe następujące bezpośrednio po roku, za który podatnik wpłacił minimalny podatek dochodowy (tzn. jeśli wpłaci podatek minimalny za 2024 r., to może go odliczać od podatku CIT za lata 2025, 2026 i 2027).
