Stan faktyczny
Przedmiotem sporu w sprawie była kwestia uznania spółki za podatnika ułatwiającego poprzez użycie interfejsu elektronicznego dostawy towarów, o których mowa w art. 7a ust. 1 oraz ust. 2 VATU. Spółka oferowała przedsiębiorcom kompleksową usługę świadczoną w modelu SaaS (Software as a Service) polegającą na wdrażaniu oraz rozwijanie sklepów internetowych. Usługi spółki obejmowała m.in.: udostępnienie aplikacji i zasobów serwerowych, wsparcie administracyjne i techniczne, aktualizację systemu, bezpieczeństwo danych, usługi dodatkowe – tj. projektowanie szablonów graficznych sklepu internetowego, konfigurację sklepu czy integrację z systemami płatności i ERP.
W ramach usługi podstawowej spółka wynajmuje aplikacje i zasoby serwerów na potrzeby handlu elektronicznego, świadczone na rzecz klientów (dalej: merchant), co pozwala na prowadzenie sklepów umożliwiających sprzedaż w Internecie.
Specyfikacja czynności wykonywanych przez spółkę polega na tym, że spółka wynajmuje oprogramowanie oraz zasoby serwerowe w celu prowadzenia przez merchantów sklepów na indywidualnych domenach merchantów oraz zapewnia bieżące wsparcie oraz opiekę odnośnie wynajmowanego oprogramowania (usługa podstawowa). Spółka nie prowadzi tzw. rynków online (online marketplaców) – platform handlowych skupiających wielu merchantów pod jedną domeną. Merchant działa na własny rachunek i ryzyko, buduje swój marketing, pozyskuje klientów sklepu (sklep jest na indywidualnej domenie merchanta, a nie na platformie handlowej skupiającej wielu merchantów).
Potwierdzenie lub szczegóły zamówienia są przekazywane klientowi sklepu przez merchanta przy użyciu narzędzi (oprogramowania) dostarczanych przez spółkę. Spółka nie jest stroną umowy kupna-sprzedaży, ta występuje wyłącznie na linii merchant – kupujący.
Cała część organizacyjna, marketingowa, sprzedażowa, serwis i wsparcie klienta Sklepu, księgowość jest po stronie merchanta.
Dane klientów sklepów znajdują się na serwerach spółki, ponieważ zasoby serwerowe spółki są w ramach świadczonej usługi podstawowej wynajmowane merchantom, jednak właścicielem tych danych jest merchant, a nie spółka.
W zakresie płatności, spółka przekazuje merchantowi informacje o tym, jaka jest forma płatności oraz dane, jakie jej towarzyszą. Spółka nie obciąża żadnymi kosztami klienta sklepu, a także nie świadczy usługi realizacji zamówień na rzecz właściwego dostawcy i nie organizuje wysyłki.
Zdaniem spółki nie powinna ona zostać uznana za operatora interfejsu elektronicznego w rozumienie przepisów pakietu VAT e-commerce, gdyż przepisy te dotyczą wyłącznie operatorów interfejsów elektronicznych, którzy ułatwiają dokonanie określonych dostaw towarów. W ocenie spółki, w przedmiotowej sprawie spełnione zostały sformułowane przepisie art.5b rozporządzenia wykonawczego 282/2011 przesłanki, które pozwalają uznać, że spółka nie ułatwia dostawy towarów w rozumieniu tego przepisu.
Stanowisko DKIS
Dyrektor KIS uznał stanowisko spółki za nieprawidłowe. Zdaniem organu w niniejszej sprawie następuje przeniesienie obowiązku rozliczenia VAT z tytułu określonych w art. 7a ust. 1 i ust. 2 VATU dostaw towarów na podatnika prowadzącego działalność gospodarczą związaną z posiadaniem, prowadzeniem czy zarządzaniem interfejsami. Operator interfejsu elektronicznego, dostarczając merchantom oprogramowanie na swoich zasobach serwerowych, jednocześnie poprzez podejmowane działania w ramach świadczonych usług podstawowych, ułatwia dostawy towarów w rozumieniu art. 5b rozporządzenia wykonawczego 282/2011.
W okolicznościach niniejszej sprawy spełnione są przesłanki do uznania spółki jako operatora interfejsu elektronicznego ułatwiającego dostawy towarów z art. 7a ust. 1 i ust. 2 VATU.
Stanowisko WSA
Spółka zaskarżyła sprawę, do WSA w Szczecinie, który oddalił skargę. Przepis art. 7a ust. 1 VATU zawiera szeroką i otwartą definicję interfejsu elektronicznego. W ocenie sądu nie ulega wątpliwości, że skoro w stanie fatycznym transakcja sprzedaży jest realizowana/zawierana przy pomocy podmiotu świadczącego usługi w oparciu o model SaaS, udostępniającego oprogramowanie i zasoby serwerowe umożliwiające prowadzenie sklepu internetowego, to działanie takie wpisuje się w treść definicji interfejsu elektronicznego rozumianego jako dowolne urządzenie lub oprogramowanie pozwalające na nawiązanie kontaktu pomiędzy użytkownikiem będącym sprzedawcą a użytkownikiem dokonującym zakupu. Nabywcy składają zamówienie za pośrednictwem tego interfejsu, a dostawcy realizują to zamówienie również za jego pośrednictwem. Dochodzi więc do udostępniania merchantom ze strony skarżącej spółki pełnego narzędzia na którym prezentowane są ich towary i za pośrednictwem którego można te towary zamówić i nabyć. Transakcja jest zatem zawierana pomiędzy stronami w interfejsie elektronicznym. W rozpatrywanej sytuacji mamy do czynienia z korzystaniem z udostępnianego przez skarżącą interfejsu elektronicznego w celu umożliwienia nawiązania kontaktu pomiędzy nabywcą a dostawcą towaru, którego towary są oferowane na sprzedaż poprzez interfejs elektroniczny i na skutek nawiązania tego kontaktu dochodzi do zawarcia umowy sprzedaży również za pośrednictwem interfejsu skarżącej i dostawy towarów.
W sytuacji przedstawionej przez spółkę następuje przeniesienie obowiązku rozliczenia podatku VAT z tytułu określonych w art. 7a ust. 1 i ust. 2 VATU dostaw towarów na podatnika prowadzącego działalność gospodarczą związaną z posiadaniem, prowadzeniem czy zarządzeniem interfejsami. Spółka bowiem jako operator interfejsu elektronicznego, dostarczając merchantom oprogramowanie na swoich zasobach serwerowych, jednocześnie poprzez podejmowane działania w ramach świadczonych usług podstawowych, ułatwia dostawy towarów w rozumieniu art. 5b rozporządzenia wykonawczego 282/2011.
Spółce umyka wymieniony w art. 5b rozporządzenia wykonawczego 282/2011 „pośredni udział” ostatecznie do dostawy dochodzi bowiem na skutek użycia przez sprzedawcę i kupującego dostarczanych przez skarżącą narzędzi. Bez znaczenia zatem pozostają podnoszone przez spółkę okoliczności, że to merchant ustala regulamin swojego sklepu oraz że umowy sprzedaży są zawierane pomiędzy merchantem a klientem sklepu. Nie ma znaczenia także, że merchant do prowadzenia dostarczanego przez spółkę sklepu używa własnej domeny. Interfejsy elektroniczne objęte fikcją prawną z art. 7a ust. 1 i ust. 2 VATU w praktyce najczęściej nie posiadają towarów, a przeniesienie własności następuje między dostawcą bazowym a jego klientem.
Rozwiązanie przyjęte przez ustawodawcę w art. 7a ust. 2 VATU nie dotyczy wyłącznie operatorów dużych platform handlowych takich jak AliExpress czy Amazon. Za podatnika ułatwiającego powinien być bowiem uznany każdy podmiot co do którego są spełnione omówionej powyżej przesłanki bez względu na wielkość tego podmiotu czy też ilość dostaw dokonywanych za pomocą dostarczanego przez niego interfejsu.
Stanowisko NSA
Rozpoznając sprawę NSA oddalił skargę kasacyjną spółki i potwierdził argumentację sądu I instancji. W ocenie NSA, podmioty takie jak spółka, które udostępniają oprogramowanie/aplikację i zasoby serwerowe w oparciu o model SaaS muszą być uznane za podmioty ułatwiające dostawy towarów w rozumieniu art. 5b rozporządzenia wykonawczego 282/2011. Sam charakter działalności spółki – obejmujący udostępnianie interfejsu, rozwój sklepów internetowych i wsparcie transakcji – przesądza o uznaniu jej za operatora elektronicznego ułatwiającego dostawy, o którym mowa w art. 7a ust. 1 VATU.
W ustnych motywach wyroku NSA przyjął szeroką interpretację pojęcia „ułatwiania dostaw”, uznając, że nawet pośrednie zaangażowanie w określanie warunków dostawy, zatwierdzanie płatności czy wspieranie procesu realizacji zamówień stanowi przesłankę do uznania danego podmiotu za zobowiązanego operatora interfejsu elektronicznego. Potwierdził, że rozwiązanie przyjęte przez ustawodawcę w art. 7a ust. 2 VATU nie dotyczy wyłącznie operatorów dużych platform handlowych takich jak AliExpress czy Amazon, lecz obejmuje każdy podmiot spełniający ustawowe kryteria, niezależnie od skali działalności.
Podsumowanie
Stanowisko NSA zajęte w omawianym wyroku ma znaczenie dla przedsiębiorców oferujących oprogramowanie i infrastrukturę wspierającą sprzedaż online, gdyż wynika z niego, że obowiązki podatkowe nie dotyczy wyłącznie operatorów dużych platform handlowych, ale również mniejszych podmiotów technologicznych świadczących usługi w modelu SaaS. Kluczowy jest rzeczywisty wpływ na proces sprzedaży, a nie skala/wielkość działalności.
