Jak rozliczyć pracownicze bilety na dojazdy

Zatrudniliśmy pracownika, który mieszka w innej miejscowości, oddalonej od firmy o ok. 30 km. Pracownik codziennie dojeżdża do pracy kolejką. Od 1 marca br. będzie otrzymywał od nas bilety miesięczne na przejazdy, do których będzie dopłacał 40 proc. ceny. Postanowienie w tej sprawie zostało zapisane w regulaminie wynagradzania i dotyczy wszystkich pracowników, którzy dojeżdżają. Jak rozliczać te bilety, czy stanowią one przychód i czy można stosować u pracownika podwyższone koszty uzyskania przychodów? Wynagrodzenie pracownika to 15 zł/godz. oraz premia miesięczna w wysokości 20 proc. pensji zasadniczej.

odpowiedź

Wartość biletu w części finansowanej przez pracodawcę stanowi u pracownika przychód ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu. Przychód ten jest zwolniony ze składek na ZUS, a pracownik może korzystać z podwyższonych kosztów uzyskania przychodów, o ile złoży odpowiednie oświadczenie w sprawie miejsca zamieszkania.

Przychód pracownika

Koszt dojazdów do pracy pracownik ponosi sam. Finansowanie przez pracodawcę tych dojazdów nie jest obowiązkiem wynikającym z kodeksu pracy. Jeśli więc pracodawca decyduje się pokrywać wydatki na dojazdy do pracy, to może uregulować tę kwestię w wewnętrznych źródłach prawa pracy. Świadczenie w postaci finansowania dojazdu do pracy może być dodatkowym składnikiem wynagrodzenia i może być zawarte w:

Finansowanie dojazdów do pracy może również wynikać wprost z odrębnych ustaw. Jednak dotyczy tylko niektórych zawodów (np. sędziów, prokuratorów, listonoszy, leśników).

Finansowanie przez zakład pracy zakupu biletów okresowych dla pracowników jest świadczeniem, którego wartość stanowi dla pracowników przychód ze stosunku pracy. Definicja przychodów ze stosunku pracy, zawarta w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest dość obszerna, ale wymienia tylko przykładowe rodzaje wypłat i świadczeń. Oznacza to, że lista nie jest wyczerpująca, o czym świadczy zwrot „w szczególności”. Przychodami są więc nie tylko wypłaty pieniężne, lecz także świadczenia w naturze, świadczenia nieodpłatne lub odpłatne częściowo, a także te ponoszone za pracownika. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy praktycznie wszystkie otrzymane przez niego świadczenia, które mógł on otrzymać od pracodawcy. Są nimi nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, lecz także wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy.

W związku z dojazdami zwolnione z PIT są tylko:

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się według cen zakupu. Zatem, jeśli pracodawca kupuje dla pracowników bilety na przejazdy środkami lokomocji na trasie dom‒praca, tym samym zwalniając go z konieczności wydatkowania swoich pieniędzy, pracownik uzyskuje przychód podlegający opodatkowaniu wyceniany według ceny zakupu. Natomiast jeśli pracodawca dopłaca do biletów, tylko je dofinansowując, przychodem pracownika jest różnica między ceną biletu a odpłatnością ponoszoną przez pracownika.

Co ze składkami

Podstawą wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne oraz zdrowotne jest przychód w rozumieniu przepisów podatkowych. Oznacza to, że świadczenia, które pod względem podatkowym mieszczą się w pojęciu przychodu ze stosunku pracy, podlegają również oskładkowaniu, poza rodzajami przychodów zwolnionych ze składek.

Bilety okresowe i jednorazowe stanowią opodatkowany przychód z pracy, ale mogą być zwolnione z oskładkowania. Podstawy wymiaru składek nie stanowią korzyści materialne wynikające z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu, a polegające na uprawnieniu do zakupu po cenach niższych niż detaliczne niektórych artykułów, przedmiotów lub usług oraz korzystaniu z bezpłatnych lub częściowo odpłatnych przejazdów środkami lokomocji (par. 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia ministra pracy i polityki socjalnej w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe).

ZUS interpretuje ten przepis w ten sposób, że za wolną od składek uznaje tylko wartość przekazanych pracownikom biletów na dojazdy do pracy środkami komunikacji publicznej. Natomiast już zwrot kosztów biletów w formie ekwiwalentu pieniężnego według ZUS podlega włączeniu do podstawy wymiaru składek.

Na przejazdy służbowe

Zdarza się, że wykonywanie obowiązków będących przedmiotem umowy z pracownikiem wymaga poruszania się w terenie środkami lokomocji miejscowej. Pracownik, który otrzymuje od pracodawcy bilety w tym celu lub zwrot kosztów ich zakupu, według orzecznictwa nie uzyskuje przychodu.

Podstawą rozstrzygnięcia jest ustalenie znaczenia przychodu z nieodpłatnych świadczeń w stosunku pracowniczym. Za przychód pracownika może być uznane tylko takie świadczenie, które zostało spełnione w interesie pracownika, a nie pracodawcy. Świadczenie takie powinno przynieść korzyść pracownikowi w postaci powiększenia jego aktywów lub uniknięcia wydatku, a korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi. Świadczenia uzyskiwane od pracodawcy, niezależnie od tego, czy są dokonywane w formie pieniężnej, czy też w formie świadczenia rzeczowego lub usług, aby podlegały opodatkowaniu, muszą prowadzić do pojawienia się po stronie pracownika dochodu, czyli korzyści majątkowej (wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13). Także Naczelny Sąd Administracyjny wyrażał stanowisko, m.in. w wyroku z 17 maja 2017 r., sygn. akt II FSK 1132/15, że opłacone przez pracodawcę przejazdy w godzinach pracy, a także zwrot kosztów wyżywienia i dojazdu do pracy, nie są przychodami pracownika. Gońcy dostarczający korespondencję działają np. wyłącznie w celu realizacji obowiązku pracowniczego. Pracownik nie ma żadnej swobody w zarządzaniu i rozporządzeniu świadczeniem, a wykorzystuje je tylko w konkretnym celu: wykonania swoich obowiązków pracowniczych. Po stronie pracownika nie wystąpi przychód, ani wówczas gdy dostaje bilety, ani gdy chodzi o zwrot w postaci ekwiwalentu. Pracownik poniósł bowiem koszt w interesie pracodawcy, wykonując obowiązki służbowe. Przepisy prawa pracy nie nakładają na pracownika obowiązku ponoszenia za pracodawcę wydatków związanych ze świadczeniem pracy, a wszystkie wynikające stąd koszty winien pokrywać zatrudniający. Zapewnienie pracownikowi dojazdu z miejsca pracy do miejsca wykonywania obowiązków służbowych leży bowiem wyłącznie w interesie pracodawcy, a nie pracownika, który gdyby nie konieczność wywiązania się z obowiązków wynikających z umowy o pracę, nie miałby powodu do ponoszenia kosztu takich dojazdów (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 12 grudnia 2017 r., sygn. akt I SA/Rz 709/17).

Miesięczna norma i koszty podwyższone

Koszty uzyskania przychodów z tytułu stosunku pracy i stosunków pokrewnych są zryczałtowane i ustanowione w kwotowej miesięcznej normie. Rozróżniamy koszty podstawowe i koszty podwyższone o 25 proc. Te ostatnie przysługują w wysokości 139,06 zł miesięcznie, w przypadku gdy miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, a podatnik nie uzyskuje dodatku za rozłąkę (art. 22 ust. 2 pkt 3 ustawy o PIT). Pracodawca stosuje je przy obliczaniu zaliczek na podatek, jeżeli pracownik złożył oświadczenie o spełnieniu ustawowych warunków dotyczących przejazdów z miejsca zamieszkania do miejsca pracy. Koszty nie przysługują, gdy pracownik otrzymuje zwrot kosztów dojazdu do zakładu pracy, z wyjątkiem, gdy zwrócone koszty zostały zaliczone do przychodów podlegających opodatkowaniu (art. 22 ust. 13 ustawy o PIT). Podobnie można potraktować sytuację, gdy pracownik otrzymuje od pracodawcy bilet, np. miesięczny na dojazdy, i wartość biletu doliczana jest do pozostałych opodatkowanych przychodów ze stosunku pracy.

Zatem o możliwości zastosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodu decyduje spełnienie równocześnie niżej wymienionych warunków:

1) miejsce zamieszkania pracownika, bez względu na to, czy ma charakter stały czy czasowy, znajduje się poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy;

2) pracownik nie otrzymuje dodatku za rozłąkę;

3) pracodawca nie dokonuje zwrotu kosztów dojazdu do pracy, chyba że zwrot jest opodatkowany;

4) pracownik złoży oświadczenie, że jego miejsce stałego lub czasowego zamieszkania jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy.

Tym samym ustawodawca wiąże prawo do podwyższonych kosztów uzyskania przychodów ze stałym lub czasowym zamieszkiwaniem w innej miejscowości niż ta, w której znajduje się zakład pracy. Istotne jest zatem miejsce położenia zakładu pracy, w którym podatnik faktycznie świadczy pracę, a nie miejsce położenia siedziby przedsiębiorstwa.

Rozliczenie zatrudnionego

Załóżmy dla przykładu, że bilet miesięczny kolejowy na trasie pracownika kosztuje 120 zł. 60 proc. ceny biletu, tj. 72 zł, opłaca pracodawca, a pozostałą część, tj. 48 zł, ponosi pracownik. Swoją część pracownik ma potrącaną z wynagrodzenia, na co wyraził pisemną zgodę. W marcu pracownik złożył oświadczenie, że miejsce jego zamieszkania znajduje się w innej miejscowości niż miejsce wykonywania pracy.

Wynagrodzenie za marzec wynosi 2520 zł (15 zł x 168 godz.), a premia 504 zł (2520 zł x 20 proc.). Przychodem pracownika jest dodatkowo świadczenie w formie biletu, w części pokrywanej przez pracodawcę, tj. 72 zł.

Lista płac na marzec 2019 r.

Podstawa prawna

Art. 12 ust. 1, art. 21 ust. 1 pkt 14a i 112, art. 22 ust. 2, 13 i 32 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1509 ze zm.).

Par. 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia ministra pracy i polityki socjalnej z 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1949)

Izabela Nowacka ekspert od wynagrodzeń