Nauka gry w szachy a zwolnienie od VAT
Pytający świadczący usługi szkoleniowe w zakresie gry w szachy mógłby korzystać ze zwolnienia przedmiotowego od VAT, gdyby prowadził te zajęcia szachowe w szkołach, przedszkolach prywatnych i publicznych oraz nauczanie odbywałoby się bezpośrednio na rzecz nauczanych (dzieci), na podstawie umów zawartych z uczniami bądź ich przedstawicielami ustawowymi (np. rodzicami), a nie na podstawie umowy zawartej z organizatorem tych zajęć (szkołą czy przedszkolem), a także pytającego można by uznać za nauczyciela, tj. osobę specjalnie przygotowaną, kompetentną do tego, aby prowadzić zajęcia nauki gry w szachy (nie jest wymagane wykształcenie kierunkowe).
Zgodnie z z art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: VATU) zwalnia się od podatku usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym, świadczone przez nauczycieli. Przepis ten jest odzwierciedleniem art. 132 ust. 1 lit. j Dyrektywy VAT, zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe.
W analizowanej sprawie art. 132 ust. 1 lit. i oraz art. 132 ust. 1 lit. j Dyrektywy VAT, przetransponowany następnie do krajowej regulacji zawartej w art. 43 ust. 1 pkt 27 VATU, nie zawiera żadnej definicji pojęcia „kształcenia powszechnego lub wyższego”. Jednakże w wyroku TSUE z 14.3.2019 r. (C-449/17, Legalis) wskazano istotne okoliczności, które należy wziąć pod uwagę dokonując wykładni ww. sformułowania.
W pierwszej kolejności TSUE zaakcentował, że szczególnie ważnym elementem działalności kształcenia jest przekazywanie wiedzy i kompetencji pomiędzy nauczycielem i uczniami (por. wyrok TSUE z 14.6.2007 r., C-434/05, Legalis). Stwierdzono także, że „pojęcie kształcenia powszechnego i wyższego” w rozumieniu dyrektywy VAT w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej nie ogranicza się jedynie do nauczania, które kończy się egzaminami w celu uzyskania danych kwalifikacji lub które umożliwia uzyskanie określonego wykształcenia w celu wykonywania danego zawodu, ale obejmuje także inną działalność, w ramach której prowadzi się nauczanie w szkołach lub na uniwersytetach w celu poszerzenia wiedzy i umiejętności uczniów lub studentów, pod warunkiem, iż działalność ta nie będzie miała charakteru wyłącznie rekreacyjnego (por. wyrok TSUE z 28.1.2010 r., C-473/08, Legalis).
W konsekwencji pojęcie „kształcenia powszechnego lub wyższego” na gruncie VAT odnosi się – co do zasady – do zintegrowanego systemu przekazywania wiedzy i umiejętności dotyczących szerokiego i zróżnicowanego zestawu przedmiotów, a także do pogłębiania i rozwoju tej wiedzy i umiejętności przez uczniów i studentów w miarę ich postępów i specjalizacji w ramach różnych stopni składowych tego systemu (por. wyrok TSUE z 14.3.2019 r., C-449/17, Legalis).
Także w orzecznictwie sądów administracyjnych, które dotyczy zakresu analizowanego zwolnienia podatkowego, wskazuje się, że tym zwolnieniem objęte może być nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe. Natomiast określenie „prywatne nauczanie” obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność oraz we własnym imieniu, bez względu istnienia prawnej relacji w formie umowy między nauczycielem a uczniem (bądź uczniami). Przeważnie formę tą mają udzielane przez nauczycieli korepetycje. Tym samym tylko usługi wypełniające dyspozycje powyższej normy mogą korzystać ze zwolnienia od VAT (np. wyrok WSA w Gdańsku z 8.1.2019 r., I SA/Gd 1040/18, Legalis; wyrok WSA w Gliwicach z 19.4.2018 r., III SA/Gl 1/18, Legalis).
Zatem przy ocenie zakresu analizowanego zwolnienia podatkowego na uwadze należy mieć, czy przedmiot nauczania wchodzi w zakres systemu szkolnictwa. Pojęcie to należy zatem interpretować jako odnoszące się do systemu kształcenia ogólnego w szkołach podstawowych, średnich i wyższych.
Uwzględniając powyższe rozważania, należy przeanalizować, czy nauka gry w szachy obejmuje działalność w ramach zintegrowanego systemu przekazywania wiedzy i kompetencji dotyczącego obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, jak również do pogłębiania i rozwoju owej wiedzy i kompetencji przez uczniów i studentów w miarę ich postępów i ich specjalizacji w ramach poszczególnych stopni składających się na ten system.
W tym kontekście należy wskazać, iż system kształcenia ogólnego w szkołach podstawowych przewiduje nauczanie gry w szachy w ramach edukacji wczesnoszkolnej w zakresie edukacji matematycznej. Przy czym przez podstawę programową wychowania przedszkolnego lub podstawę programową kształcenia ogólnego należy – zgodnie z art. 4 pkt 24 Prawa oświatowego – rozumieć obowiązkowe zestawy celów kształcenia i treści nauczania, w tym umiejętności, opisane w formie ogólnych i szczegółowych wymagań dotyczących wiedzy i umiejętności, które powinien posiadać uczeń po zakończeniu określonego etapu edukacyjnego, oraz zadania wychowawczo–profilaktyczne szkoły, uwzględniane odpowiednio w programach wychowania przedszkolnego, programach nauczania i podczas realizacji zajęć z wychowawcą oraz umożliwiające ustalenie kryteriów ocen szkolnych i wymagań egzaminacyjnych, a także warunki i sposób realizacji tych podstaw programowych.
W tym miejscu należy także wskazać, iż statuujący omawiane zwolnienie art. 43 ust. 1 pkt 27 VATU odnosi się do usług prywatnego nauczania świadczonych przez nauczycieli. Przy braku jakichkolwiek dalszych warunków podmiotowych, należy odwołać się do potocznego i słownikowego znaczenia pojęcia „nauczyciel”, który jest osobą przekazującą wiedzę i swoje umiejętności uczniom. Niewątpliwie posiadanie przez daną osobę wykształcenia kierunkowego w danej dziedzinie może świadczyć o tym, że jest ona wykwalifikowana do prowadzenia nauczania prywatnego w danym zakresie, natomiast nie ma podstaw do przyjęcia, aby był to warunek konieczny.
Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż pytający mógłby skorzystać ze zwolnienia z VAT przewidzianego dla usług edukacyjnych w art. 43 ust. 1 pkt 27 VATU tylko wówczas, gdy prowadziłby zajęcia szachowe w szkołach, przedszkolach prywatnych i publicznych oraz nauczanie odbywałoby się bezpośrednio na rzecz nauczanych (dzieci), na podstawie umów zawartych z uczniami bądź ich przedstawicielami ustawowymi (np. rodzicami), a nie na podstawie umowy zawartej z organizatorem tych zajęć (szkołą czy przedszkolem), a także pytającego można by uznać za nauczyciela, tj. osobę specjalnie przygotowaną, kompetentną do tego, aby prowadzić zajęcia nauki gry w szachy (nie jest wymagane wykształcenie kierunkowe).
Przechowywanie aktu urodzenia dziecka oraz wniosków o przerwy na karmienie i pracę zdalną okazjonalną
Wioski o pracę zdalną okazjonalną należy przechowywać w aktach osobowych. Podobnie wniosek o przerwy na karmienie dziecka piersią.
Dokumenty dotyczące wykonywania pacy zdalnej przechowujemy w części B akt osobowych. Prawodawca wskazując na ten obowiązek w przepisach rozporządzenia w sprawie dokumentacji pracowniczej niestety nie wykluczył z tego zakresu wniosków o pracę zdalną okazjonalną. Należy je więc umieszczać w aktach osobowych. Pozostaje czekać na zmianę rozporządzenia.
Wniosek o przerwy na karmienie dziecka piersią nie został wprost przypisany do akt osobowych lub pozostałej dokumentacji w sprawach związanych ze stosunkiem pracy. Przyjmując jednak, że dokumenty przechowywane wraz z ewidencją czasu pracy, to zamknięty katalog wskazany w § 6 ww. rozporządzenia, trafne jest przyjęcie, że powinien zostać dołączony do części B akt osobowych. Część ta nie ma przypisanego zamkniętego zakresu, a wniosek ten jest ściśle powiązany z przebiegiem zatrudnienia.
W dniu porodu rozpoczyna się urlop macierzyński. Jego początek wyznaczony jest zdarzeniem, jakim jest dzień porodu (o ile pracownica nie korzystała z tego urlopu przed porodem) i dla jego rozpoczęcia nie jest konieczny wniosek, a jedynie przekazanie informacji o porodzie (konkretnie skrócony odpis aktu urodzenia dziecka (dzieci) lub zagraniczny akt urodzenia dziecka (dzieci) albo kopie tych dokumentów).
Pracodawca przechowuje w aktach osobowych pracownika, prowadzonych w postaci papierowej, odpisy lub kopie dokumentów przedłożonych przez osobę ubiegającą się o zatrudnienie lub pracownika, poświadczone przez pracodawcę lub osobę upoważnioną przez pracodawcę za zgodność z przedłożonym dokumentem. Kopię aktu urodzenia pracodawca może przechowywać w aktach osobowych, jest to dokument związany z ubieganiem się i korzystaniem z urlopu macierzyńskiego.
Polityka cen transferowych w organizacji
Obowiązki przedsiębiorców związane z dokonywaniem transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi
Z uwagi na fakt, że ceny transferowe służą jako instrument do optymalizacji obciążeń podatkowych, w przepisach krajowych oraz międzynarodowych wprowadzono obowiązek ustalania cen i zawierania umów na warunkach, jakie przyjęłyby niezależne podmioty. Ma to zapobiec sztucznemu zaniżaniu dochodów przez podmioty powiązane oraz erozji podstawy opodatkowania (J. F. Mika (red.), Raje podatkowe. Procedura należytej staranności. Obowiązki w cenach transferowych, 2023).
Poza obowiązkiem ustalania cen na warunkach rynkowych, podmioty dokonujące transakcji z podmiotami powiązanymi zobowiązane są do realizacji określonych obowiązków sprawozdawczych, takich jak:
- sporządzenie lokalnej dokumentacji cen transferowych w terminie do końca dziesiątego miesiąca po zakończeniu roku podatkowego. Elementy jakie powinna zawierać lokalna dokumentacja cen transferowych, zostały określone w art. 11q ust. 1 ustawy z 15.2.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: PDOPrU). Natomiast szczegółowy zakres poszczególnych elementów dokumentacji podatkowej określono w rozporządzeniach;
- sporządzenie dokumentacji grupowej przez podmioty wskazane w art. 11p PDOPrU. Dokumentację sporządza się w terminie do końca dwunastego miesiąca po zakończeniu roku podatkowego. Elementy które powinna zawierać wymieniono w art. 11q ust. 2 PDOPrU;
- złożenie TPR naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu dla podatnika, do końca jedenastego miesiąca po zakończeniu roku podatkowego. TPR zawiera także oświadczenie, że lokalna dokumentacja cen transferowych została sporządzona zgodnie ze stanem rzeczywistym, a ceny transferowe objęte tą dokumentacją są ustalane na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane;
- przygotowanie analizy cen transferowych, która stanowi obligatoryjny element lokalnej dokumentacji cen transferowych i podlega aktualizacji nie rzadziej niż co 3 lata. Chyba że zmiana otoczenia ekonomicznego w stopniu znaczącym wpływa na sporządzoną analizę. W takim przypadku powinno dokonać się aktualizacji analizy w roku zaistnienia tej zmiany, przyczynami mogą być m.in. zmiana warunków umownych, dane makroekonomiczne, porównanie prognozowanych i analizowanych wyników finansowych w transakcji kontrolowanej (J. F. Mika (red.), Raje podatkowe. Procedura należytej staranności. Obowiązki w cenach transferowych, 2023);
- podmioty mają także obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych dla transakcji z tzw. rajami podatkowymi – tj. przygotowanie dokumentacji dla transakcji realizowanych z niepowiązanymi kontrahentami mającymi miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową lub zagranicznym zakładem położonym w ww. kraju, zgodnie z zasadami określonymi w art. 11i PDOPrU.
Polityka cen transferowych jako narzędzie usprawniające proces w organizacji
Czy polityka cen transferowych jest obowiązkowa?
Rozporządzenie Ministra Finansów z 21.12.2018 r. w sprawie dokumentacji cen transferowych w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (Dz.U. z 2023 r. poz. 1783) odnosi się do polityki cen transferowych w dokumentacji grupowej. Powinna ona zwierać opis polityki cen transferowych grupy w odniesieniu do m.in. alokacji kosztów usług wewnątrzgrupowych i zasad ustalania cen za te usługi, działalności badawczo-rozwojowej oraz wartości niematerialnych i prawnych, czy transakcji w zakresie finansowania.
Z powyższego wynika, że jakkolwiek posiadanie polityki cen transferowych jako formalnego dokumentu nie jest obowiązkowe, to jednak obowiązkowe jest przedstawienie jej opisu w odniesieniu do ww. aspektów w dokumentacji grupowej. Natomiast rekomendowane jest jej spisanie przez wszystkie podmioty dokonujące transakcji z podmiotami powiązanymi w celu prawidłowego wypełnienia obowiązków dokumentacyjnych i sprawozdawczych.
Polityka cen transferowych stanowi zbiór zasad, na jakich realizowane są transakcje kontrolowane pomiędzy podmiotami powiązanymi. Obejmuje ona m.in. obowiązki w zakresie nadzoru nad rynkowością transakcji kontrolowanych.
Polityka cen transferowych jest dokumentem wewnętrznym, który pozwala na ograniczenie ryzyka podatkowego i finansowego. W szczególności poprzez wskazanie spójnych zasad ustalania cen oraz alokacji zysku zgodnie z pełnionymi przez strony funkcjami, angażowanymi aktywami i ponoszonymi ryzykami w kluczowych transakcjach wewnątrzgrupowych. Należy mieć również na uwadze, że brak spójnej polityki cen transferowych może prowadzić do zniekształcenia wyników finansowych podmiotów zaangażowanych w transakcje.
W grupach kapitałowych, w szczególności obejmujących podmioty z różnych jurysdykcji podatkowych, polityka cen transferowych ułatwia nadzór nad rozliczeniami wewnątrzgrupowymi w ramach przyjętych zasad oraz pozwala na szybsze reagowanie na nieprawidłowości i nieprawidłowe wyniki finansowe. Jednocześnie, polityka cen transferowych może być elementem ESG.
Ponadto, polityka cen transferowych może stanowić instrument ograniczenia odpowiedzialności osób fizycznych zajmujących się sprawami finansowymi podmiotów w obszarze cen transferowych.
Cele wprowadzenia polityki cen transferowych obejmują także:
- zapewnienie wypełnienia obowiązków sprawozdawczych w terminie,
- bieżące monitorowanie ryzyka w zakresie cen transferowych,
- zachowanie spójnych metod kalkulacji cen transferowych dla poszczególnych rodzajów transakcji,
- ograniczenie pracochłonności przygotowania dokumentacji podatkowych,
- usprawnienie kontroli wewnętrznej,
- zapewnienie spójność danych przekazywanych do organów podatkowych w TPR i rocznej deklaracji CIT.
Kluczowe elementy polityki cen transferowych
Mając na uwadze, że polityka cen transferowych jest fakultatywnym dokumentem wewnętrznym, nie ma szczegółowych zasad co do tego jakie elementy powinna zawierać. Poniżej przedstawiono najważniejsze elementy, które powinny zostać zawarte w takim dokumencie.
1) Informacje o podmiotach powiązanych
Ta sekcja powinna dotyczyć sposobu:
- klasyfikowania kontrahentów jako podmiotów powiązanych na gruncie regulacji o cenach transferowych;
- ustalania i aktualizacji listy podmiotów powiązanych – w szczególności w jaki sposób następuje weryfikacja powiązań osobowych i kapitałowych;
- wskazania osób odpowiedzialnych za dokonywanie ww. czynności.
2) Identyfikacja istotnych łańcuchów wartości dodanej
Sekcja ta powinna wskazywać w szczególności:
- rodzaje transakcji zawieranych z podmiotami powiązanymi, ich miejsce w łańcuchu dostaw oraz rolę podmiotu w ramach całej transakcji i generowanej przez niego wartości dodanej.
3) Obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych
Sekcja ta powinna odnosić się do:
- warunków zaklasyfikowania transakcji jako transakcji kontrolowanej;
- sposobu weryfikacji przekroczenia ustawowych limitów transakcyjnych, które obligują do sporządzenia dokumentacji lokalnej;
- możliwości zastosowania zwolnienia dokumentacyjnego;
- procesu dokonywania ww. czynności oraz sprawowania nad nimi nadzoru.
4) Transakcje kontrolowane z rajami podatkowymi
Sekcja ta powinna zawierać:
- podejście organizacji do zawierania transakcji z podmiotami mającymi siedzibę lub zarząd w raju podatkowym;
- sposób weryfikacji przekroczenia progów zobowiązujących do sporządzenia dokumentacji cen transferowych;
- sposób weryfikacji uwzględnienia dokumentacji wszystkich wymaganych informacji.
5) Grupowa dokumentacja cen transferowych
Sekcja ta powinna odnosić się do:
- realizacji grupowej dokumentacji cen transferowych w warunkach lokalnych;
- sposobu weryfikacji ustawowych progów do sporządzenia grupowej dokumentacji cen transferowych;
- sposobu weryfikacji uwzględnienia w dokumentacji grupowej wszystkich elementów wymaganych przepisami prawa.
6) Sposoby ustalenia cen transferowych i metoda kalkulacji cen transferowych
Ta sekcja powinna dotyczyć sposobu:
- ustalenia dla kluczowych transakcji metod kalkulacji cen transferowych przy zastosowaniu metody najbardziej odpowiedniej w danych okolicznościach oraz dobranej do rodzaju transakcji;
- weryfikacji możliwości zastosowania uproszczeń dla usług o niskiej wartości dodanej i transakcji pożyczkowych.
7) Schematy ustalania warunków rynkowych dla transakcji zawieranych między podmiotami powiązanymi
Przedmiotowa sekcja powinna obejmować:
- opis schematu postępowania przy zawieraniu transakcji z podmiotem powiązanym, m.in. takie jak czynności podejmowane na etapie ustalania i weryfikacji cen w transakcji.
8) Metodyka ustalenia cen rynkowych
Ta sekcja powinna dotyczyć:
- określenia preferowanych metod szacowania cen transferowych dla kluczowych transakcji wraz z uzasadnieniem.
9) Weryfikacja poziomu cen rynkowych
W ramach tej sekcji należy określić:
- sposób weryfikacji poziomu cen stosowanych w transakcjach;
- sposób cyklicznej weryfikacji cen transferowych;
- podstawy do aktualizacji analizy cen transferowych.
10) Realizacja obowiązków sprawozdawczych
Przedmiotowa sekcja powinna obejmować:
- przyjęcie i spisanie procesów, które będą wspierały organizację w terminowym realizowaniu obowiązków sprawozdawczych z uwzględnieniem przepływu informacji w organizacji i grupie, podziału odpowiedzialności, harmonogramu działań i mechanizmów kontrolnych.
Ujęcie w księgach rachunkowych transakcji buy–sell back i sell–buy back
W księgach rachunkowych należy ujmować operacje gospodarcze związane z papierami wartościowymi, zgodnie z treścią ekonomiczną umowy. Oznacza to konieczność ujęcia operacji zbycia lub sprzedaży obligacji oraz odrębnie instrumentu pochodnego związanego z operacją zwrotną.
Buy–sell back i sell–buy back to rodzaje transakcji polegających na zakupie przez kontrahenta instytucji finansowej wyemitowanych papierów wartościowych z jednoczesnym ustaleniem ich odkupu w przyszłości przez emitenta. Datę oraz cenę odkupu kontrahenci ustalają z emitentem już w chwili zakupu papierów, dzięki czemu są to transakcje bezpieczne.
W przypadku sell–buy back kontrahenci mogą sprzedać posiadane przez siebie papiery wartościowe bankowi z ustaleniem ich odkupu w przyszłości na ustalonych przez strony warunkach. Te transakcje wykorzystywane są jednak w sytuacji odwrotnej, tj. gdy kontrahenci chcą poprawić płynność firmy.
W księgach rachunkowych zawarte transakcje te należy ujmować zgodnie z ich treścią ekonomiczną (dwuetapowo).
Pierwsza części operacji to sprzedaż obligacji, która jest księgowana następująco: Wn „Koszty finansowe”/Ma „Instrumenty finansowe” (tu obligacje).
Druga część operacji to ujęcie zobowiązania do odkupu tych obligacji wraz z wartością obligacji, które w w wyniku tego odkupu będą nabyte. Można tę operację zaewidencjonować pozabilansowo (na dwóch kontach) albo bilansowo, przy czym w tym drugim przypadku aktywo i składnik pasywów są rozliczane łącznie. Ujęcie bilansowe jest łatwiejsze ze względu na ujmowanie skutków późniejszej wyceny.
Księgowanie powinno przebiegać następująco:
1) Wn „Aktywa finansowe” – odkupione w przyszłości obligacje – wartość według której po kontrakcie mają być odkupione obligacje,
2) Ma „Zobowiązanie finansowe” – z tytułu przyszłego odkupu obligacji.
W momencie zarejestrowania tego zdarzenia aktywo i pasywa mają te samą wartość.
Na koniec okresu sprawozdawczego należy dokonać wyceny w zależności od tego, jak zmienia się cena obligacji na wyniku w stosunku do tej z kontraktu (jednostka rozpoznaje przychody lub koszty finansowe z wyceny).
Z kolei operacje zakupu obligacji oraz opcje ich sprzedaży są ujmowane następująco:
1) zakup obligacji – Wn „Instrumenty finansowe” (obligacje)/Ma „Pozostałe rozrachunki”,
2) ujęcie opcji sprzedaży obligacji po uzgodnionej cenie – Wn „Instrumenty pochodne” (prawo do otrzymania pieniędzy za sprzedane obligacje)/Ma „Zobowiązania finansowe” – obowiązek wydania sprzedanych w przyszłości obligacji.
W tym drugim etapie aktywo i pasywa w początkowym ujęciu są sobie równe. Na dzień bilansowy należy wyceniać i rozpoznawać przychody i koszty wynikające ze zmiany cen obligacji w porównaniu do kwoty, po której będą sprzedawane te papiery wartościowe. Jeśli jednostka zobowiązała się sprzedaż obligacje za 100 jp a na rynku obligacje są po 104 jp, to jest to sytuacja niekorzystna dla jednostki (poza kontraktem sprzedałaby obligacje korzystniej), więc należy dokonać księgowań: Wn „Koszty finansowe”/Ma „Instrumenty pochodne” (prawo do otrzymania pieniędzy za sprzedane obligacje).
Zmiana planu kont i systemu FK w trakcie roku a raportowanie JPK
Przepisy nie przewidują wprost możliwości przekazania dwóch oddzielnych plików JPK KR PD za ten sam rok obrotowy, ale też nie zakazują tego w sytuacji uzasadnionej technicznie, jeśli księgi rachunkowe prowadzone są rzetelnie i zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości (dalej: RachunkU). Autor uważa, że najbezpieczniejszym podejściem jest ujednolicenie danych (mapowanie kont, kontrahentów, dzienników) i wygenerowanie jednego spójnego pliku JPK, ale technicznie dopuszczalne – pod warunkiem odpowiedniego udokumentowania – jest przekazanie dwóch plików (z każdego systemu osobno).
W myśl art. 24 ust. 1 RachunkU, księgi rachunkowe muszą być prowadzone w sposób ciągły i umożliwiać uzyskanie rzetelnych danych finansowych w dowolnym momencie roku obrotowego. Plik JPK KR PD jest odzwierciedleniem stanu ksiąg rachunkowych i musi umożliwiać organom podatkowym weryfikację danych podatkowych oraz sprawozdania finansowego.
Przy zmianie systemu w trakcie roku należy zapewnić ciągłość zapisów księgowych, co wynika z art. 13 ust. 4 i art. 24 ust. 5 RachunkU, nawet jeśli zmienia się plan kont, numeracja kontrahentów czy schematy księgowań. Praktyka i interpretacje Ministerstwa Finansów wskazują, że można generować osobne pliki JPK z różnych systemów, o ile łącznie odzwierciedlają one całość ksiąg rachunkowych i można zapewnić powiązanie zapisów między nimi.
Dwa pliki JPK mogą wzbudzić pytania organów podatkowych w kontekście ciągłości numeracji i spójności planu kont. W takim przypadku konieczne będzie dostarczenie dodatkowych wyjaśnień i dokumentacji. Generowanie jednego spójnego pliku (z mapowaniem kont i numeracji) jest zgodne z zasadą „jednolitości ksiąg” i może być uznane za bezpieczniejsze rozwiązanie.
Autor uważa, że istnieją następujące rozwiązania:
1) najbezpieczniejsze – wstrzymanie migracji do końca roku obrotowego,
2) dopuszczalne – dwa pliki JPK, jednak pod warunkiem jasnego rozdziału okresów, pełnego udokumentowania zmiany systemu (np. protokoły migracji, instrukcja kontynuacji numeracji) oraz załączonych wyjaśnień dla organu podatkowego,
3) najbardziej zgodne z ideą JPK – konwersja i ujednolicenie danych do jednego pliku JPK; wymaga to jednak nakładu pracy i odpowiedniego mapowania planu kont.
Rekomendacja dla kontrahenta może być taka, że zaleca się, aby w miarę możliwości dostarczyć jeden spójny plik JPK KR PD za 2025 r., przygotowany na podstawie danych z obu systemów (poprzez mapowanie kont i kontrahentów). Jeśli jest to technicznie zbyt skomplikowane, dopuszczalne jest przekazanie dwóch plików JPK, jednak pod warunkiem przygotowania dokumentacji wyjaśniającej przyczynę i zapewnienia, że oba pliki łącznie stanowią pełny obraz ksiąg rachunkowych za 2025 r.
Sprzedaż samochodu przez spółkę opodatkowaną estońskim CIT na rzecz jej udziałowca
Sprzedaż samochodu osobowego, który stanowi własność spółki z o.o., wspólnikowi tej spółki po cenie jego wartości rynkowej nie powoduje, że transakcja ta będzie podlegała po stronie spółki opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek (estońskim CIT). Natomiast jeśli sprzedaż tego samochodu nastąpi po cenie niższej niż rynkowa, to może zostać zakwalifikowana jako dochód spółki, uzyskany z tytułu „ukrytych zysków”, przy czym ukrytym zyskiem będzie wówczas różnica między wartością (ceną) rynkową sprzedawanego samochodu a ceną ustaloną w tej transakcji.
Zgodnie z art. 28m ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: PDOPrU): „Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający:
1) wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony:
a) do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku) lub
b) na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat);
2) wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);
3) wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą);
4) nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) – w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części;
5) sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) – w przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem;
6) wartości przychodów i kosztów podlegających zgodnie z przepisami o rachunkowości zarachowaniu w roku podatkowym i uwzględnieniu w zysku (stracie) netto, które nie zostały uwzględnione w tym zysku (stracie) netto (dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych)”.
Zatem na podstawie ww. artykułu przedmiotem opodatkowania estońskim CIT są m.in. dochody z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą oraz ukrytych zysków.
W odniesieniu do kwestii zadanej w pytaniu należy przyjrzeć się „ukrytym zyskom”, które definiowane są jako świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane przez spółkę podlegającą opodatkowaniu estońskim CIT w związku z prawem innych podmiotów do udziału w jej zysku, inne niż podzielony zysk (inne niż dywidenda lub zaliczka na dywidendę), których beneficjentem jest bezpośrednio lub pośrednio wspólnik (akcjonariusz) takiej spółki lub inny podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio ze spółką lub z jej wspólnikiem (akcjonariuszem). Zatem „ukryte zyski” osiągane są kosztem spółki opodatkowanej estońskim CIT przez podmioty powiązane z taką spółką lub z jej wspólnikami, w sposób określony w art. 11a ust. 1 pkt 4 PDOPrU (wynika to z art. 28c pkt 1 PDOPrU), a w szczególności przez jej wspólników (akcjonariuszy) lub przez podmioty/osoby powiązane z takimi wspólnikami (akcjonariuszami). Chodzi tu o korzyści stanowiące swoistą „partycypację” w zyskach spółki, które nie wynikają z działań uzasadnionych interesem spółki, podejmowanych i realizowanych zgodnie z zasadami rynkowymi, lecz z działań „narzuconych” spółce przez takie powiązane podmioty. W art. 28m ust. 3 PDOPrU wymieniono przykładowo co uznaje się za ukryte zyski.
Do ukrytych zysków zalicza m.in.:
1) pożyczkę udzieloną wyżej wskazanemu beneficjentowi,
2) nadwyżkę wartości rynkowej przedmiotu transakcji kontrolowanej (transakcji z podmiotem powiązanym) ponad ustaloną w tej transakcji cenę,
3) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju,
4) wydatki na reprezentację.
Wspólnik (udziałowiec) spółki z o.o. uznawany jest za podmiot powiązany ze spółką opodatkowaną estońskim CIT.
Na podstawie ww. przepisów trzeba stwierdzić, że w przypadku sprzedaży przez spółkę z o.o. opodatkowaną estońskim CIT samochodu osobowego wspólnikowi tej spółki, o tym, czy spółka uzyska z tej transakcji dochód podlegający opodatkowaniu estońskim CIT, będzie decydować cena sprzedaży samochodu. Jeśli sprzedaż samochodu będzie po cenie rynkowej, to spółka nie uzyska dochodu do opodatkowania. Jeśli natomiast sprzedaż samochodu będzie po cenie niższej niż rynkowa, to dochód może zostać zakwalifikowany jako dochód spółki uzyskany z tytułu „ukrytych zysków”. Ukrytym zyskiem będzie wówczas różnica między wartością (ceną) rynkową sprzedawanego samochodu a ceną ustaloną w tej transakcji.
Konieczność zachowania 14-dniowego wypoczynku
W razie podziału urlopu wypoczynkowego na części zapewnienie pracownikowi przynajmniej jednego 14-dniowego nieprzerwanego wypoczynku jest powinnością pracodawcy. Taki wypoczynek także powinien zostać objęty planem urlopów, jeśli jest on tworzony.
14-dniowy wypoczynek
Urlop wypoczynkowy powinien zostać wykorzystany zasadniczo w całości, w tym roku kalendarzowym, w którym pracownik nabył do niego prawo. Możliwy jest też podział urlopu wypoczynkowego na części, przy czym co najmniej jedna część wypoczynku powinna trwać nie mniej niż 14 kolejnych dni kalendarzowych (art. 162 KP). Wspomniany podział urlopu na części jest dopuszczalny na wniosek pracownika i powszechnie przyjmuje się, że taki wniosek może zostać „zastąpiony” planem urlopów. Dość rzadko w praktyce zdarza się, że pracownik wykorzystuje cały urlop wypoczynkowy w jednej części. Z tego względu, w mojej ocenie, jeśli plan urlopów jest u danego pracodawcy tworzony, powinien on uwzględniać zasadę co najmniej 14-dniowego wypoczynku.
Obowiązek zapewnienia 14-dniowego wypoczynku
Wspomniany przepis art. 162 KP dotyczący podziału urlopu na części i konieczności zapewnienia, aby co najmniej jedna część obejmowała 14 kolejnych dni wypoczynku, posługuje się zwrotem „powinna trwać”. Taki zwrot oznacza w mojej ocenie konieczność. Według Słownika Języka Polskiego PWN zwrot „powinien” oznacza, że coś jest pożądane, konieczne, spodziewane, przewidywane, wskazane, dlatego też zasada 14-dniowego wypoczynku nie może być lekceważona ani przez pracownika (który np. nie uwzględnił jej w propozycjach terminów wykorzystania urlopu wypoczynkowego do planu urlopowego i podzielił urlop na mniejsze części), ani przez pracodawcę (który np. zaakceptował proponowany przez pracownika podział urlopu na części, z których żadna nie obejmuje 14 kolejnych dni wypoczynku).
Co równie istotne, zachowanie 14-dniowego wypoczynku uprawnia pracownika do świadczenia urlopowego (jeśli u danego pracodawcy jest ono wypłacane). Może także uprawniać do ubiegania się o dopłaty do wypoczynku przewidziane w zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (często w praktyce takie świadczenia, jak np. wczasy pod gruszą, są powiązane z wykorzystaniem 14-dniowego wypoczynku).
Cesja umowy leasingu a stawka ryczałtu ewidencjonowanego
Aby dobrze odpowiedzieć na pytanie, to stan faktyczny musi być precyzyjny. Z obecnie przedstawionego stanu faktycznego można wywnioskować, że podatnik chce dokonać cesji umowy leasingu samochodu służącego do pilotażu. Wynika z niego również, że w samochodzie tym podatnik dokonał zmian dostosowawczych do pilotażu. Autor wnioskuje, że miał on na to zgodę firmy leasingującej. Nie ma informacji, jak rozwiązano kwestię wydatków za to dostosowanie. Autor wnioskuje, że płacił za nie podatnik (leasingobiorca) a nie leasingodawca. W ocenie Autora mamy więc do czynienia z cesją umowy samochodu i refakturowaniem wydatków związanych z dostosowaniem samochodu do pilotażu. Przychody z obu tytułów są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W takiej sytuacji przychody te powinny być opodatkowane ryczałtem ewidencjonowanym w stawce stosowanej do przychodów uzyskiwanych przez podatnika w odniesieniu do usługi głównej. Takie stanowisko konsekwentnie zajmują organy podatkowe, choć budzi ono wątpliwości.
Cesja umowy leasingu obejmuje odpłatne przeniesienie na drugą osobę prawa majątkowego. Trzeba jednak podkreślić, że jeżeli umowa leasingu została zawarta w ramach działalności gospodarczej, a przedmiot umowy był wykorzystywany na potrzeby firmowe, to przychód z tytułu cesji należy zakwalifikować jako element pozarolniczej działalności gospodarczej. Odstępne z tytułu cesji umowy leasingu to kwota, którą wypłaca dotychczasowemu korzystającemu przejmujący przedmiot leasingu. Takie odstępne stanowi wynagrodzenie w zamian za możliwość wstąpienia w miejsce dotychczasowego leasingobiorcy nowego korzystającego. Pozwala to korzystającemu na odzyskanie części środków finansowych włożonych w przedmiot leasingu.
Odstępne z tytułu umowy cesji leasingu jest przychodem, dla którego nie ma wprost uregulowania w art. 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (dalej: RyczałtU). Właściwą stawką będzie wobec tego stawka mająca zastosowanie do opodatkowania przychodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, z którą jest związany przedmiot leasingu.
Podobnie jest u ryczałtowca z przychodem uzyskanym z tytułu zwrotu wydatków, w tej sprawie przeznaczonych na dostosowanie samochodu w leasingu do zadań pilotażowych. Skoro wydatki te były poniesione w związku z działalnością gospodarczą (w ryczałcie nie mogą być kosztem), to ich zwrot stanowi przychód związany z działalnością gospodarczą opodatkowany według stawki przypadającej do świadczenia głównego (usług pilotażowych).
Organy podatkowe uznają konsekwentnie i jednolicie, że w przypadku opodatkowania ryczałtem ewidencjonowanym przychód z cesji leasingu będzie opodatkowany stawką, jaką podatnik opodatkowuje przychód z działalności do której wykorzystuje przedmiot leasingu, a także tak jak w przedmiotowej sprawie – zwrot wydatków poniesionych w związku z prowadzoną działalnością. Przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 12.10.2022 r. (0112-KDIL2-2.4011.688.2022.1.IM) wskazano, że:
W sytuacji scedowania praw i obowiązków wynikających z umowy leasingu na inny podmiot i otrzymania odstępnego na podstawie wystawionej faktury, należy uzyskany z tego tytułu przychód opodatkować zryczałtowanym podatkiem dochodowym według stawki obowiązującej dla prowadzonej działalności, w której przedmiot leasingu jest wykorzystywany.
Tak samo stwierdził Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 16.9.2022 r. (0115-KDIT1.4011.442.2022.1.MR), zgodnie z którą:
Odstępne z tytułu umowy cesji leasingu jest przychodem, dla którego nie ma wprost uregulowania w art. 12 RyczałtU. Właściwą stawką będzie wobec tego stawka mająca zastosowanie do opodatkowania przychodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, z którą jest związany przedmiot leasingu. Skoro podatnik wskazał, że prowadzi działalność w zakresie usług remontowo–budowlanych i na potrzeby tej działalności wykorzystywał leasingowany samochód, co do zasady znajdzie zastosowanie stawka 5,5% przewidziana w art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a RyczałtU.
Organy podatkowe konsekwentnie podtrzymują swoje stanowisko, jednak wydaje się ono mocno kontrowersyjne i jednocześnie niepoparte solidnymi argumentami prawnymi. Taka interpretacja przepisów oznacza bowiem, że przedsiębiorca prowadzący działalność gastronomiczną opodatkuje cesję umowy leasingu stawką 3% przychodu, natomiast ta sama cesja umowy leasingu u przedsiębiorcy wykonującego wolny zawód będzie opodatkowana stawką 17%. Ponadto, gdy podatnik wykonuje różne usługi opodatkowane różnymi stawkami podatkowymi, to powstaje problem jaką stawką ma opodatkować cesję leasingu.
Niestety ostatnio stanowisko organów podatkowych zostało poparte w dwóch wyrokach sądów administracyjnych.. W wyroku WSA w Gliwicach z 2.4.2025 r. (I SA/Gl 1000/24, Legalis) stwierdzono, że:
Dla przychodów z cesji leasingu stosuje się stawkę ryczałtu właściwą dla działalności gospodarczej, w której przedmiot leasingu jest wykorzystywany, co w przypadku skarżącego oznacza stawkę 17% ze względu na prowadzenie kancelarii adwokackiej.
Natomiast w wyroku WSA w Gliwicach z 19.2.2025 r. (I SA/Gl 1020/24, Legalis) wskazano, że:
W przypadku cesji umowy leasingu operacyjnego, przychód uzyskany jako odstępne podlega opodatkowaniu stawką ryczałtu właściwą dla głównej działalności gospodarczej podatnika.
Reasumując, ze stanowiska organów podatkowych oraz ww. wyroków wynika, że podatnicy wciąż nie mogą być pewni co do tego, w jaki sposób ustalić stawkę ryczałtu dla przychodów z tytułu cesji umowy leasingu i otrzymania z tego tytułu odstępnego (dotyczy to również ewentualnego zwrotu wydatków związanych z dostosowaniem samochodu do celów pilotażowych, przy czym Autor zakłada, że przyjęte rozwiązanie zostało uzgodnione z leasingodawcą. Przedstawione zagadnienie nie jest jednolicie interpretowane i nie ma jednoznacznych przepisów pozwalających na bezbłędne ustalenie stawki ryczałtu dla cesji umowy leasingu. Podatnicy planujący tego typu transakcje powinni rozważyć uprzednie wystąpienie z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji.
Jeśli podatnik nie chce wystąpić z wnioskiem o interpretację, to bezpieczne będzie przyjęcie stanowiska organów podatkowych, tj. do umowy cesji samochodu i przychodów ze zwrotu wydatków związanych z dostosowaniem tego samochodu do celów pilotażowych, podatnik powinien zastosować taką stawkę, jaką stosuje do wykonywania usług pilotażowych (będą one związane z usługami. do których wykorzystywany jest leasingowany samochód).
Nowy ład zrównoważonego rozwoju w Azji − prawo, strategia, raportowanie
Chiny − strategia „2060 Carbon Neutrality” i standaryzacja ESG
Chiny zobowiązały się do osiągnięcia neutralności klimatycznej do 2060 r. po osiągnięciu szczytu emisji CO₂ przed 2030 r. W ramach 14. Planu Pięcioletniego (2021–2025) kraj zakłada (https://warsawinstitute.org/chinese-vision-green-deal/):
- redukcję intensywności emisji CO₂ o 18%,
- zmniejszenie intensywności zużycia energii o 13,5%,
- zwiększenie udziału energii niekopalnej do 20% do 2025 r. (https://www.iea.org/reports/an-energy-sector-roadmap-to-carbon-neutrality-in-china/executive-summary).
W 2024 r. opublikowano „Plan działania na rzecz oszczędzania energii i redukcji emisji”, zakładający m.in. redukcję zużycia energii o 2,5% i intensywności emisji CO₂ o 3,9% do końca 2024 r. (https://climatecooperation.cn/climate/china-issues-action-plan-for-energy-saving-and-carbon-reduction-2024-2025).
W 2024 r. Ministerstwo Finansów Chin wprowadziło Chińskie Standardy Ujawniania Zrównoważonego Rozwoju (CSDS), inspirowane międzynarodowymi ramami ISSB i CSRD. Nowe wytyczne promują podejście podwójnej istotności, uwzględniając zarówno wpływ działalności firmy na środowisko i społeczeństwo, jak i wpływ czynników ESG na wyniki finansowe przedsiębiorstwa (https://ksapa.org/chinese-sustainability-disclosure-standards-vs-csrd-and-issb/). Standardy będą wdrażane etapowo, z pełną implementacją planowaną do 2030 r., od 1.5.2024 r. 457 największych spółek giełdowych jest zobowiązanych do raportowania zgodnego z nowymi wytycznymi, które obejmują 2/3 krajowych emisji. Przewiduje się również dalszy rozwój standardów – wprowadzenie szczegółowych wymogów branżowych (np. spalanie, wydobycie) oraz ewentualne przejście na obowiązkowość raportowania po fazie pilotażu.
Chiny wdrażają standardy due diligence, szczególnie w sektorach takich jak wydobycie kobaltu, zgodnie z inicjatywami CCCMC (https://en.cccmc.org.cn/about/introduction.html) i OECD. Obejmują one m.in. zakaz pracy dzieci oraz mechanizmy składania skarg.
Legislacyjny system zarządzania zrównoważonym rozwojem na poziomie krajowym jest podzielony na konkretne ministerstwa. Ministerstwo Finansów (MoF) odpowiada za opracowanie Chińskich Standardów Ujawniania Zrównoważonego Rozwoju (CSDS), które są zgodne z międzynarodowymi standardami ISSB i CSRD. Ministerstwo Ekologii i Środowiska (MEE) nadzoruje przestrzeganie przepisów dotyczących ochrony środowiska, w tym ustawy o ochronie środowiska. Chińska Komisja Regulacyjna ds. Papierów Wartościowych (CSRC) wymaga od spółek giełdowych ujawniania informacji ESG zgodnie z wytycznymi giełd papierów wartościowych.
Japonia − „Green Transformation” i ambitne cele klimatyczne
Japonia dąży do osiągnięcia neutralności klimatycznej do 2050 r. Kluczową częścią tego planu jest strategia „Plan Zielonej Transformacji” (GX), uwzględniona w zaktualizowanym Krajowym Wkładzie (NDC), obejmująca dwa długoterminowe cele:
- redukcję emisji gazów cieplarnianych o 60% do 2035 r., w porównaniu do poziomu z 2013 r. (https://www.reuters.com/world/japan/japan-aims-cut-greenhouse-gas-emissions-60-by-2035-vs-2013-levels-2024-12-24/);
- redukcję emisji o 73% do 2040 r. w porównaniu z poziomem z 2013 r. (https://esgnews.com/japan-sets-73-emissions-cut-target-by-2040-in-new-climate-and-energy-plan/).
Cele zostały zaproponowane przez Ministerstwo Środowiska oraz Ministerstwo Gospodarki, Handlu i Przemysłu (METI) i potwierdzone na szczycie klimatycznym w grudniu 2024 r. GX zakłada inwestycje o wartości 150 bilionów jenów (około 1 bilion euro) w ciągu dekady, wspierane przez emisję obligacji GX i wprowadzenie opłat węglowych dla importerów paliw kopalnych (https://grjapan.com/sites/default/files/content/articles/files/gr japan overview of gx plans january 2023.pdf).
W czerwcu 2021 r. Tokyo Stock Exchange (TSE) zreformowała Kodeks Ładu Korporacyjnego. Wprowadzono obowiązek ujawniania informacji klimatycznych zgodnie z rekomendacjami TCFD dla spółek notowanych na rynku Prime (zasada „comply or explain”; https://www.ey.com/en jp/insights/sustainability/whats-next-for-japanese-sustainability-disclosure-standards). W marcu 2023 r. weszły w życie nowe zasady opracowane przez Agencję Usług Finansowych (FSA), które stanowią w Japonii pierwszy etap wprowadzania obowiązkowych zasad ujawniania informacji o zrównoważonym rozwoju.
Sustainability Standards Board of Japan (SSBJ), działający od lipca 2022 r., wydał w marcu 2025 r. pierwsze standardy raportowania – obejmujące ogólne ujawnienia i ryzyko klimatyczne oparte na International Financial Reporting Standards (międzynarodowych standardach sprawozdawczości finansowej, IFRS) S1/S2. Nowe regulacje wymagają od firm ujawniania informacji dotyczących środowiska, społeczeństwa, pracowników, poszanowania praw człowieka, przeciwdziałania korupcji oraz zarządzania (https://commonwealthclimatelaw.org/wp-content/uploads/2025/04/CCLI DirectorsDutiesRegardingClimateChangeinJapan2025.pdf).
W Japonii, instytucjami odpowiedzialnymi za wdrażanie regulacji w zakresie zrównoważonego rozwoju są:
- Agencja Usług Finansowych (FSA) − wprowadza wytyczne dotyczące ujawniania informacji ESG w raportach papierów wartościowych, w tym zgodność z TCFD;
- Ministerstwo Środowiska (MoE) − odpowiada za politykę środowiskową i wdrażanie planów ochrony środowiska;
- Giełda Papierów Wartościowych w Tokio (TSE) wymaga od spółek notowanych na rynku Prime ujawniania informacji ESG.
Indie − „Mission 2070” i rozwój rynku węglowego
Indie zobowiązały się do osiągnięcia neutralności klimatycznej do 2070 r. Cele na 2030 r. obejmują (https://news.mit.edu/2025/how-can-india-decarbonize-its-coal-dependent-electric-power-system-0506):
- osiągnięcie 500 GW mocy z odnawialnych źródeł energii,
- zaspokojenie 50% zapotrzebowania energetycznego z energii niekopalnej (https://www.energy-transitions.org/publications/roadmap-to-indias-2030-decarbonization-target/).
W 2024 r. Indie przyjęły regulacje dotyczące Krajowego Rynku Węglowego w ramach Schematów Handlu Kredytami Węglowymi (CCTS), umożliwiające handel certyfikatami redukcji emisji (https://icapcarbonaction.com/en/news/india-adopts-regulations-planned-compliance-carbon-market).
Od 2023 r. 1000 największych spółek notowanych na giełdzie w Indiach musi składać raporty zgodne z ramami Business Responsibility and Sustainability Reporting (BRSR), które są zharmonizowane z międzynarodowymi standardami GRI i TCFD. W Indiach raportowanie BRSR jest teraz obowiązkowe dla 1000 największych notowanych na giełdzie spółek. W 2025 r. planowane jest rozszerzenie raportowania na 75% łańcucha dostaw, jednak termin ten został przedłużony z powodu wyzwań związanych z wdrożeniem (https://ecovadis.com/regulations/india-business-responsibility-and-sustainability-reporting-brsr/). Rada Papierów Wartościowych i Giełd Indii (SEBI) w 2023 r. wprowadziła tzw. parametry BRSR Core (https://www.arbor.eco/blog/business-responsibility-and-sustainability-reporting-brsr), od 2025−2026 r. obejmuje 250 największych firm, od 2026‑2027 r. już 500 spółek. Value chain disclosures wchodzą w życie od 2025‑2026 r. i zgodnie z nimi wymaga się od firm raportowania aspektów ESG również ich kluczowych partnerów biznesowych.
Business Responsibility and Sustainability Reporting obejmuje wskaźniki dotyczące praw człowieka, różnorodności, warunków pracy oraz wpływu społecznego, co ma na celu zwiększenie przejrzystości i odpowiedzialności firm. Za tworzenie i wdrażanie regulacji w obszarze zrównoważonego rozwoju odpowiedzialna jest m.in. Rada Papierów Wartościowych i Giełd Indii (SEBI), która wprowadziła ramy raportowania BRSR dla 1000 największych spółek giełdowych. Centralna Rada ds. Kontroli Zanieczyszczeń (CPCB) nadzoruje zgodność z przepisami dotyczącymi ochrony środowiska, a Krajowy Trybunał ds. Środowiska (NGT) rozpatruje sprawy związane z naruszeniami przepisów środowiskowych.
Korea Południowa − Strategia „Carbon Neutrality 2050” i K-ESG
Korea Południowa zobowiązała się do osiągnięcia neutralności klimatycznej do 2050 r. W ramach tej strategii planuje:
- redukcję emisji gazów cieplarnianych o 40% do 2030 r. w porównaniu z poziomem z 2018 r.,
- zwiększenie udziału energii odnawialnej do 35% w miksie energetycznym do 2030 r.,
- stopniowe wycofywanie się z energetyki węglowej i jądrowej.
Instytucjami zaangażowanymi w tworzenie legislacyjnych ram ESG jest m.in. Ministerstwo Handlu, Przemysłu i Energii (MOTIE) oraz Komisja Usług Finansowych (FSC).
W 2015 r. uruchomiono Koreański System Handlu Emisjami (K-ETS), obejmujący około 700 największych emitentów, co stanowi około 74% krajowych emisji (https://en.wikipedia.org/wiki/Climate change in South Korea). System ten opiera się na mechanizmie cap-and-trade, z planowanym zwiększeniem udziału aukcji uprawnień w kolejnych fazach (https://en.wikipedia.org/wiki/Emissions Trading Scheme in South Korea). W 2021 r. wprowadzono wytyczne K-ESG, opracowane przez Ministerstwo Środowiska (MoE) i Komisję Usług Finansowych (FSC). Obecnie trwają prace nad krajowymi standardami raportowania zrównoważonego rozwoju, zgodnymi z International Financial Reporting Standards (międzynarodowymi standardami sprawozdawczości finansowej, IFRS) S1 i S2. Planowane jest wprowadzenie obowiązkowego raportowania ESG dla wszystkich spółek notowanych na KOSPI do 2026 r., w tym również taksonomii (tzw. K-Taxonomy) https://iclg.com/practice-areas/environmental-social-and-governance-law/korea.
Komisja Usług Finansowych i KSSB opublikowały wersję roboczą standardów ujawniania informacji ESG w kwietniu 2024 r., a ostateczna wersja wraz z roadmapą wdrożeniową była spodziewana w pierwszej połowie 2025 r. Roadmapa nie została jeszcze opublikowania, natomiast planuje się, że wymogi raportowania będą wprowadzane etapami: od 2025 r., z pełnym obowiązkiem ujawniania ESG od 2026 r. dla dużych spółek o aktywach powyżej 2 bilionów KRW. Następnie obowiązkiem ujawniania informacji zostaną objęte spółki średnie (ok. 2028 r.) oraz pełne objęcie wszystkich spółek KOSPI planuje się do 2030 r. (https://greenplaces.com/regulation/kssb-sustainability-disclosure-standards/).
Koreańska Komisja ds. Uczciwego Handlu (KFTC) reguluje działania greenwashingu na podstawie ustawy o uczciwym etykietowaniu i reklamie (ustawa o etykietowaniu i reklamie). Artykuły 16−10 ustawy o przemyśle technologii środowiskowych zabraniają fałszywej lub przesadnej reklamy związanej ze środowiskiem, a MoE ma prawo nadzorować i regulować taką reklamę.
W 2022 r. wprowadzono ustawę o poważnych wypadkach (Serious Accident Punishment Act, SAPA), nakładającą osobistą odpowiedzialność karną na kierownictwo firm za poważne wypadki w miejscu pracy. Ministerstwo Sprawiedliwości opracowało również wytyczne dotyczące należytej staranności w zakresie praw człowieka dla przedsiębiorstw.
Singapur − „Green Plan 2030” i lider w zielonych finansach
Singapur zobowiązał się do osiągnięcia neutralności klimatycznej w drugiej połowie XXI wieku. Strategia importu niskoemisyjnej energii została podniesiona z 4 GW (do 2035 r.) do 6 GW, co ma stanowić około 30% zapotrzebowania elektrycznego do połowy dekady (https://www.straitstimes.com/singapore/s-pore-accelerates-drive-to-import-low-carbon-electricity-upping-target-from-4gw-to-6gw-by-2035). W ramach „Green Plan 2030” planuje się (https://en.wikipedia.org/wiki/Climate change in Singapore):
- osiągnięcie szczytu emisji przed 2030 r.,
- zwiększenie udziału energii słonecznej do 2 GW do 2030 r.,
- import 4 GW niskoemisyjnej energii elektrycznej do 2035 r.
Od 2019 r. obowiązuje podatek węglowy, który w 2024 r. został podniesiony do 25 SGD za tonę CO₂, z planowanym wzrostem do 50–80 SGD do 2030 r. (https://en.wikipedia.org/wiki/Climate change in Singapore). Monetary Authority of Singapore (MAS) to organ odpowiedzialny za wdrażanie regulacji ESG, wraz z Ministerstwem Pracy (MOM) oraz Giełdą Papierów Wartościowych (SGX). W 2023 r. MAS opublikował strategię na rzecz odporności klimatycznej i zrównoważonego rozwoju środowiskowego sektora finansowego (https://www.allenandgledhill.com/sg/publication/articles/28516/mas-releases-sustainability-report-20232024-setting-out-strategy-on-climate-resilience-and-environmental-sustainability). Od 2018 r. MAS prowadzi również ćwiczenia analizy scenariuszy klimatycznych i integruje je ze swoją regularną oceną stabilności finansowej.
Od 2025 r. spółki giełdowe i duże spółki nienotowane na giełdzie są zobowiązane do ujawniania informacji zgodnie ze standardami Międzynarodowej Rady ds. Standardów Zrównoważonego Rozwoju (ISSB). Nowe obowiązki w zakresie sprawozdawczości klimatycznej będą wdrażane etapami. Monetary Authority of Singapore wprowadził wytyczne dotyczące zarządzania ryzykiem środowiskowym dla instytucji finansowych oraz obowiązkowe raportowanie ESG dla spółek notowanych na Singapore Exchange (SGX). W grudniu 2023 r. MAS opublikowało taksonomię Singapur−Azja, pierwszą na świecie koncepcję kategorii „przejściowej”. Ma ona ułatwić zarządzanie wycofywaniem energii węglowej w regionie. Również MAS i ACRA (Accounting and Corporate Regulatory Authority), na podstawie rekomendacji SRAC (Sustainability Reporting Advisory Committee), planują rozszerzyć obowiązki klimatyczne na duże prywatne firmy do FY 2027. Aby zrealizować te plany, ACRA utworzyło Sustainability Reporting Office (SRO) w celu opracowania i wdrożenia planu raportowania zrównoważonego rozwoju i wdrożenia efektywnego i zgodnego z normami systemu raportowania zrównoważonego rozwoju i klimatu (assurance) dla spółek zarejestrowanych w Singapurze (https://www.acra.gov.sg/accountancy/sustainability-reporting).
W 2023 r. wprowadzono kodeks postępowania dla dostawców ocen ESG, mający na celu zwiększenie przejrzystości i wiarygodności ocen ESG (https://www.financierworldwide.com/a-new-dawn-for-esg-regulation-in-singapore). Dodatkowo, w Singapurze przepisy dotyczące ochrony konsumentów zabraniają organizacjom prowadzenia akcji reklamowych i marketingowych, które fałszywie przedstawiają ich działania – oraz same organizacje – jako ekologiczne. Głównym aktem prawnym jest ustawa o ochronie konsumentów (uczciwy handel) z 2003 r. (CPFTA) (https://sso.agc.gov.sg/act/cpfta2003).
Indonezja − „Net Zero 2060” i zielone finanse
Indonezja zobowiązała się do osiągnięcia neutralności klimatycznej do 2060 r. Energy Sector Roadmap przygotowany przez IEA we współpracy z ministerstwem energetyki (MEMR) określa szczegółowy plan działania, w którym do 2030 r. co najmniej 80 % redukcji emisji w sektorze energetycznym ma pochodzić z efektywności energetycznej, OZE i elektryfikacji transportu. W ramach tej strategii Indonezja planuje:
- zwiększenie udziału energii odnawialnej do 23% w miksie energetycznym do 2025 r.,
- stopniowe wycofywanie się z energetyki węglowej,
- rozwój zielonych finansów i inwestycji.
W Strategicznym Planie RPJPN 2025–2045 opublikowanym w maju 2025 r., podkreślono, że priorytetem jest osiągnięcie neutralności klimatycznej, stanowiącej integralny element wizji “Golden Indonesia 2045” – przekształcenia kraju w gospodarkę o wysokich technologiach i niskim poziomie emitowania CO₂.
Instytucją odpowiedzialną za kwestie ESG jest Otoritas Jasa Keuangan − Indonezyjski Urząd Usług Finansowych (OJK), a instytucją wspierającą Ministerstwo Środowiska i Leśnictwa. W 2017 r. OJK wprowadził Regulację nr 51/POJK.03/2017, nakładającą obowiązek wdrażania zasad zrównoważonego finansowania na instytucje finansowe i spółki publiczne (https://www.acra.gov.sg/accountancy/sustainability-reporting). W 2023 r. wprowadzono nową taksonomię zielonych inwestycji (TKBI), obejmującą również inwestycje w elektrownie węglowe spełniające określone kryteria (https://practiceguides.chambers.com/practice-guides/esg-2024/indonesia/trends-and-developments). Zgodnie z Regulacją nr 51/POJK.03/2017, instytucje finansowe i spółki publiczne są zobowiązane do corocznego składania raportów zrównoważonego rozwoju, obejmujących aspekty środowiskowe, społeczne i zarządzania. W 2021 r. OJK wydał poradnik nr 16/SEOJK.04/2021, określający formę i treść raportów ESG.
Sri Lanka − „Carbon Net Zero by 2050”
Sri Lanka przyjęła roadmapę „Carbon Net Zero by 2050”, w której założono cel − 70% udziału OZE w produkcji energii do 2030 r. oraz neutralność emisji do 2050 r. Raportowanie ESG oparte na GRI dominowało w największych 100 firmach. Chartered Accountants of Sri Lanka (CA Sri Lanka) wydała lokalne wersje tych standardów, oznaczone jako SLFRS S1 i SLFRS S2, które zaczęły obowiązywać od 1.1.2025 r. (https://www.casrilanka.com/casl/index.php?id=4069&option=com content). W dniu 5.5.2025 r. Centralny Bank Sri Lanki, członek Sieci Zrównoważonej Bankowości i Finansów (SBFN), uruchomił Mapę Drogową Zrównoważonych Finansów 2.0, ważny kamień milowy w drodze kraju do zrównoważonego rozwoju (https://www.sbfnetwork.org/central-bank-of-sri-lanka-launches-the-sustainable-finance-roadmap-2-0/).
Malediwy
Na Malediwach Urząd ds. Rozwoju Rynku Kapitałowego (CMDA), jako członek Międzynarodowej Organizacji Komisji Papierów Wartościowych (IOSCO), zobowiązał się do wdrożenia ram dotyczących raportowania informacji o zrównoważonym rozwoju przez spółki. United Nations Development Programme i CMDA (Capital Market Development Authority)wspólnie tworzą pierwsze ramy ESG dla sektora prywatnego (https://www.undp.org/sites/g/files/zskgke326/files/2024-10/maldives sustainability reporting framework.pdf) – projekt ruszył w październiku 2024 r. Docelowo obowiązek raportowania ma wejść w życie od 2027 r. W lutym 2025 r. UNDP Malediwy nawiązało współpracę z Malediwskim Urzędem Monetarnym, która ma na celu zwiększenie stabilności i zrównoważoności ubezpieczeń w kraju.
Podsumowanie
Opisane kraje podejmują konkretne działania w kierunku zrównoważonego rozwoju, wprowadzając kompleksowe strategie dekarbonizacji, standardy raportowania ESG oraz regulacje dotyczące praw człowieka. Wyznaczają one kierunki zmian, które powinny być drogowskazem dla innych krajów, które jeszcze nie widzą potrzeby podjęcia wysiłku na rzecz zapewnienia bezpieczeństwa energetycznego i odporności klimatycznej. Działania krajów azjatyckich mają kluczowe znaczenie dla globalnych poczynań na rzecz przeciwdziałania zmianom klimatycznym, zwłaszcza w czasie niestabilności geopolitycznej i deregulacji.
Faktura wystawiona na rzecz osoby fizycznej a dane identyfikujące nabywcę towarów lub usług
W obrocie gospodarczym przyjęła się praktyka, zgodnie z którą na fakturze wystawianej na rzecz osoby nieprowadzącej działalności gospodarczej nie wskazuje się identyfikatora podatkowego nabywcy. Niemniej jednak, powyższa praktyka nie znajduje oparcia w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: VATU), dlatego podatnik wystawiający fakturę powinien wskazać numer PESEL nabywcy towarów lub usług jako osoby nieprowadzącej działalności gospodarczej.
Zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 5 VATU: „Faktura powinna zawierać numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b”.
Przepisy VATU nie zawierają definicji legalnej numeru „za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej” (dalej: numeru identyfikacyjnego). Zatem w celu ustalenia numeru identyfikacyjnego należy sięgnąć do przepisu art. 3 ust. 1 ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (dalej: EwidPodU).
Zgodnie z art. 3 ust. 1 EwidPodU: „Identyfikatorem podatkowym jest:
1) numer PESEL – w przypadku podatników będących osobami fizycznymi:
a) niebędącymi zarejestrowanymi podatnikami podatku od towarów i usług lub nieprowadzącymi działalności gospodarczej albo
b) wykonującymi działalność, o której mowa w art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców (Dz.U. z 2024 r. poz. 236, z późn. zm);
2) NIP – w przypadku pozostałych podmiotów podlegających obowiązkowi ewidencyjnemu, o którym mowa w art. 2”.
Mając powyższe na uwadze wskazać należy, że jeżeli przepisy VATU nakładają obowiązek wskazania na fakturze numeru identyfikacyjnego, a z zgodnie z przepisami EwidPodU, w przypadku osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej identyfikatorem podatkowym jest numer PESEL, to wystawca faktury powinien wskazać właśnie ten numer PESEL.
Końcowo należy dodać, że do 1.1.2014 r. obowiązywały przepisy rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od VAT, zgodnie z którymi faktura mogła nie zawierać numeru identyfikacji podatkowej nabywcy, jeśli była nim osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej.
Zatem w przeszłości obowiązywały przepisy wprost zwalniające z obowiązku wskazywania przez wystawcę numeru identyfikującego nabywcy nieprowadzącego działalności gospodarczej, jednakże aktualnie takich przepisów nie ma, dlatego wystawca faktury w omawianym przypadku powinien wskazać numer PESEL nabywcy.
