W analizowanym przypadku, mając na względzie model biznesowy podatniczki, usługi polegające na organizowaniu i prowadzeniu zajęć pilatesu podlegają opodatkowaniu podstawową stawką VAT w wysokości 23%, jako usługi treningowe lub szkoleniowe.
Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: VATU): „Stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2–12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1”.
Aktualnie – na podstawie przepisów przejściowych – podstawowa stawka VAT wynosi 23%.
Jak stanowi art. 41 ust. 2 VATU: „Dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4”.
Na podstawie przepisów przejściowych obniżona stawka VAT, o której mowa w art. 41 ust. 2 VATU, wynosi 8%.
Wątpliwości podatniczki dotyczą możliwości zastosowania stawki VAT w wysokości 8% do świadczonych przez podatniczkę usług, jako usług wymienionych w poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług („Pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu”).
Jeżeli istotą świadczenia jest prowadzenie zajęć przez instruktora, przekazywanie wiedzy z zakresu techniki ćwiczeń, bieżąca korekta ruchów uczestników oraz realizacja programu treningowego, wówczas usługa ma charakter treningowy lub szkoleniowy i podlega opodatkowaniu stawką podstawową VAT. W takiej sytuacji obecność instruktora stanowi świadczenie główne, a korzystanie z sali ma charakter wyłącznie techniczny – w takim przypadku zastosowanie znajdzie stawka VAT w wysokości 23%.
Jak wskazano w wyroku NSA z 7.3.2018 r. (I FSK 853/16, Legalis):
Sformułowanie „wyłącznie w zakresie wstępu” należy rozumieć w ten sposób, że wszystkie usługi świadczone w salach gimnastycznych czy boiskach, które nie są związane z normalnym, typowym ich użytkowaniem, takim jak opieka trenera i jego usługi polegające na prowadzeniu konkretnych zajęć, nie są objęte podstawą prawną określoną w art. 41 ust. 2 u.p.t.u., pozostając opodatkowane stawką właściwą dla tych usług.
Zatem w analizowanym przypadku, mając na względzie model biznesowy podatniczki, należy wykluczyć możliwość zastosowania stawki VAT w wysokości 8%, gdyż podatniczka świadczy usługi, których przedmiotem jest prowadzenie zajęć o charakterze rekreacyjnym – uczestnicy zajęć nie nabywają usług związanych z wstępem do konkretnego miejsca, tylko usługi polegające na dokonywaniu konkretnych czynności przez usługodawcę.
W wyroku WSA z Opola z 27.11.2024 r. (I SA/Op 857/24, Legalis) wskazano, że:
Usługi w zakresie wstępu obejmują bowiem wyłącznie usługi, których podstawową cechą jest przyznawanie prawa wstępu w zamian za bilet lub opłatę, w tym opłatę w formie abonamentu, biletu okresowego lub opłaty okresowej. Natomiast nie mogą być klasyfikowane jako usługi w zakresie wstępu usługi, w przypadku których dominującym i nadającym charakter danej usłudze elementem nie jest wstęp, a korzystanie z usług wyspecjalizowanych trenerów, czy świadczenie usług związanych z organizowaniem treningów sportowych.
Warto jednak wskazać, że odmienna kwalifikacja jest możliwa w sytuacji, gdy kontrahent nabywa prawo uczestnictwa w zorganizowanej formie rekreacji, rozumianej jako możliwość wstępu i udziału w zajęciach odbywających się w określonym miejscu i czasie, a rola instruktora ogranicza się do funkcji organizacyjnej i porządkowej. W takim modelu obecność instruktora nie stanowi celu samego w sobie, lecz element umożliwiający bezpieczne i sprawne korzystanie z infrastruktury rekreacyjnej.
Takie podejście zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 10.9.2025 r. (0112-KDSL2-1.440.394.2025.2.MW), w której organ uznał, że – mimo obecności instruktora – świadczeniem głównym pozostaje usługa wstępu do rekreacji, a nie usługa szkoleniowa.
Należy jednak podkreślić, że ocena ta ma charakter indywidualny i jest ściśle związana z opisem stanu faktycznego przedstawionym we wniosku. W praktyce organy podatkowe wielokrotnie odmawiały prawa do zastosowania stawki VAT w wysokości 8% w sytuacjach, w których akcentowano prowadzenie zajęć przez instruktora, jego kwalifikacje lub szkoleniowy cel zajęć. Oznacza to, że możliwość zastosowania obniżonej stawki VAT wymaga szczególnie starannego ukształtowania modelu biznesowego oraz spójnego opisu usługi we wszystkich dokumentach i materiałach kierowanych do kontrahentów.
