Najogólniej rzecz ujmując ulga ta polega na zastosowaniu 5% podatku dochodowego liczonego od kwalifikowanych dochodów z tytułu kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w ciągu roku. Kwalifikowane dochody zaś ustala się z zastosowaniem specjalnego wskaźnika. Dotyczy to także m.in. autorskiego prawa do programu komputerowego. Ponadto dochód ten powinien być uzyskany w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.
Kwalifikowane prawo własności intelektualnej
Zgodnie z art. 30ca ust. 1 PDOFizU podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.
Kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest m.in. autorskie prawo do programu komputerowego – podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej (art. 30ca ust. 2 pkt 8 PDOFizU).
Działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań (art. 5a pkt 38 PDOFizU).
Badania naukowe
Przy czym, badania naukowe oznaczają badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 PrSzolWyżN22 a także badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 PrSzkolWyżN22).
Prace rozwojowe
Natomiast prace rozwojowe to, zgodnie z art. 5a pkt 40 PDOFizU, to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 PrSzkolWyżN22, czyli działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.
W tym przypadku najprawdopodobniej mamy do czynienia z pracami rozwojowymi w brzmieniu przytoczonych przepisów.
Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej
Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru (tzw. wskaźnik nexus):
(a + b) x 1,3
a + b + c + d
– w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:
a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3 PDOFizU,
c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4 PDOFizU,
d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.
Wyłączenia z kosztów
Do kosztów tych nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami. Natomiast w przypadku gdy wartość wskaźnika nexus jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.
Dochód (strata) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej
Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 PDOFizU (przychód pomniejszony o koszty jego uzyskania) dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:
- z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
- ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
- z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
- z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.
W przypadku programistów sprzedaż ta polega na przeniesieniu przez podatnika przysługujących mu autorskich praw majątkowych do programu komputerowego na inny podmiot.
Zeznanie podatkowe
Podatnicy korzystający z takiego opodatkowania są obowiązani do wykazania dochodu albo straty z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód albo poniesiono stratę (art. 30c ust. 11 PDOFizU).
Obowiązek ewidencyjny
Trzeba też podkreślić bardzo ważny obowiązek ewidencyjny. Podatnik, który ma zamiar skorzystać z ww. preferencji ma bowiem obowiązek prowadzić szczegółową ewidencję w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac. Zgodnie z art. 30cb ust. 1 PDOFizU podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca PDOFizU są obowiązani:
- wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
- prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
- wyodrębnić koszty używane do ustalenia wskaźnika nexus (art. 30ca ust. 4 PDOFizU), przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
- dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
- dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.
Przy czym nie oznacza to obowiązku prowadzenia wyłącznie ksiąg rachunkowych, czyli pełnej księgowości. Z art. 30cb ust. 2 PDOFizU wynika bowiem, że podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują wymienione wyżej informacje w odrębnej ewidencji. Co bardzo ważne, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c PDOFizU, czyli według skali podatkowej lub podatkiem liniowym.
Nexus
Zdaniem fiskusa: „Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja (…) ma zatem na celu obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. Wskazana ewidencja jest bardzo ważna. Jej prowadzenie w sposób, który nie zapewnia osiągnięcia ww. celów, spowoduje po stronie podatnika obowiązek zapłaty podatku dochodowego według skali bądź stawki liniowej. Podkreślić należy, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów [według stawki 5%] podatnik ma obowiązek na bieżąco prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów [używanych do ustalenia wskaźnika nexus z art. 30ca ust. 4 [PDOFizU]. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box. (…) Zaznaczyć należy w tym miejscu, że o ile podstawą opodatkowania preferencyjną 5% stawką podatkową jest suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym, to wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus (…). Nexus wylicza się w oparciu o koszty prowadzonej bezpośrednio przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Istotnym jest, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są, lub ze swej natury nie mogą być bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Ustalając wskaźnik nexus należy pamiętać, aby istniał związek pomiędzy:
– wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
– kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz
– dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.
Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie na potrzeby kalkulacji tego wskaźnika. Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym należy również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem. Przyjąć należy zatem, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 [PDOFizU]” [uzup. i podkr. Autora] (interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 30.1.2023 r., 0115-KDWT.4011.1000.2022.2.KB).
Koszty bezpośrednio związane z działalnością
Warto wspomnieć, że kosztami bezpośrednio związanymi z działalnością polegającą na realizacji praw autorskich mogą być koszty m.in.:
- użytkowania samochodu, w tym koszty paliwa, koszty napraw, przeglądów i inne koszty związane z ich eksploatacją i serwisem oraz zakupu (leasingu operacyjnego) pojazdu – niezbędne dla zapewnienia sprawnego transportu do zleceniodawcy w celu konsultacji dotyczących tworzonego oprogramowania, do specjalistycznego sklepu w celu nabycia potrzebnych urządzeń programistycznych i na szkolenia poszerzające wiedzę w dziedzinie programowania itp.;
- usług telekomunikacyjnych (abonament telefoniczny i Internet), telefonu komórkowego i innych urządzeń mobilnych (tablety) umożliwiających komunikację mailową ze zleceniodawcą, w przypadku braku dostępu do komputera, otrzymywanie komunikatów o krytycznych błędach w aplikacji, ułatwiających szybką reakcję w takiej sytuacji, umożliwiających kontakt telefoniczny ze zleceniodawcą itp.;
- prowadzenia księgowości – niezbędne do prowadzenia m.in. podatkowej księgi przychodów i rozchodów oraz ewidencji IP Box;
- sprzętu komputerowego, oprogramowania i urządzeń peryferyjnych (komputery, laptopy, klawiatury, myszki, słuchawki, drukarka/skaner, sprzęt sieciowy i inne) – niezbędne do pisania kodu źródłowego, testowania prototypów, drukowania dokumentacji projektowej, tj. dla sprawnego tworzenia oprogramowania przy pomocy nowoczesnych, wysokopoziomowych języków oprogramowania;
- urządzeń i materiałów biurowych (materiały i sprzęty biurowe i eksploatacyjne);
- literatury i szkoleń, konferencji branżowych (materiały doskonalenia zawodowego).
